Что такое счет фактура на предоплату. Авансовая счет фактура образец

Г.Л. Малахова
Главный бухгалтер издательского обЪединения "Аванта+"

Здравствуйте, уважаемая редакция!
Хочу рассказать вам о своем методе учета счетов-фактур при поступлении авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Надеюсь, что этот метод пригодится моим коллегам-бухгалтерам. Для бухгалтера счет-фактура является очень важным документом. Он служит основанием для принятия покупателем предЪявленных ему сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном статьями 171, 172, 176 НК РФ. Согласно положениям пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ продавец обязан выставить счет-фактуру покупателю не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), при их реализации. Положения кодекса не требуют выставлять счет-фактуру при получении аванса от покупателя. Однако такое требование установлено пунктом 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ. Продавец обязан составить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж при получении аванса от покупателя товаров (работ, услуг).Для чего и для кого должен составляться этот счет-фактура? Продавцу для того, чтобы начислить НДС с полученных от покупателей авансов и отразить это событие в книге продаж, выписанный им же счет-фактура не очень-то и нужен. По сути, получение аванса от покупателя продажей не является, а логично было бы отражать в книге продаж действительно продажи, то есть суммы реализации и начисленный с них НДС.Покупателю этот счет-фактура тем более ни к чему, он не подлежит регистрации в книге покупок и не дает права на вычет по налогу. Позже, при приобретении покупателем товара (работы, услуги), в течение пяти дней с момента отгрузки продавец предЪявит ему счет-фактуру, необходимый для отражения в соответствующем журнале и книге покупок для получения полагающегося вычета. В свою очередь продавец после отгрузки товара (работы, услуги) должен отразить счет-фактуру, ранее составленный на полученный аванс, в своей книге покупок в соответствии с пунктом 13 вышеупомянутых Правил. И это требование еще больше удивляет. Логично было бы отражать в книге покупок именно суммы "покупок" и НДС, предЪявленный нам и уплаченный при покупке нашим продавцам. Не имеют отношения к нашим "покупкам" суммы налога на добавленную стоимость, которые мы (будучи в процессе своей деятельности не только покупателем, но и продавцом), предЪявляем нашим покупателям и получаем от них вместе с авансами в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг).Тем не менее, такие правила учета счетов-фактур, составленных при получении аванса, установлены Постановлением Правительства N 575 от 27.07.2002 и действуют с 30.07.2002.После какой даты и в течении какого времени должен составляться счет-фактура, на полученный от покупателя аванс? Конкретного ответа на поставленный вопрос в нормативных актах нет. Традиционная схема учета предполагает начисление НДС на сумму авансов сразу же при их получении. При этом бухгалтер выписывает счет-фактуру на полученную сумму аванса и регистрирует его в книге продаж. Такой подход не вызывает особых затруднений, когда организации в течение налогового периода получают авансы всего несколько раз. Если же таких платежей десятки или сотни и часть товаров (работ, услуг) отгружается в том же налоговом периоде, а часть - в следующих, то требуемый Правилами порядок учета счетов-фактур становится неоправданно усложненным. Ведь по операциям, по которым в одном налоговом периоде происходит и поступление денежных средств (аванса) и отгрузка товара (работ, услуг) достаточно было бы составить счет-фактуру только на отгрузку.На мой взгляд, порядок учета сумм авансов и счетов-фактур в реально работающей организации с большим количеством операций может быть следующим. В течение налогового периода бухгалтер отражает поступление авансов по банковским выпискам проводками: Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"- получен аванс от покупателя "А" по договору N 1, в том числе НДС 20%.На счете 62 субсчет "Авансы полученные" необходимо организовать аналитический учет, который включает следующие аналитические признаки (справочники):- контрагент (реквизиты контрагента, номер договора и т.д.);- виды расчетов с покупателями (за товары, облагаемые по ставке 20%, за товары, облагаемые по ставке 10%, за услуги, не облагаемые НДС и т.д.).Замечу, что при получении аванса НДС я не начисляю. Применять такой подход позволяет Налоговый кодекс РФ, так как момент увеличения налоговой базы на суммы авансовых и иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) кодексом не регламентирован. При том пункт 4 статьи 166 НК РФ устанавливает, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода. Поэтому увеличить на суммы авансов налоговую базу в соответствии со статьей 162 НК РФ можно по окончании налогового периода, при исчислении общей суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. В этом случае, если отгрузка товара (работы, услуги) произошла в том же налоговом периоде, что и получение аванса, то на конец этого периода полученная сумма аванса будет зачтена. На нее не нужно будет начислять налог, который впоследствии потребуется принимать к вычету. Такой подход, на мой взгляд, не противоречит требованиям кодекса. По окончании налогового периода необходимо проанализировать состояние счета 62 субсчет "Авансы полученные", точнее, кредитовое сальдо по этому счету с учетом аналитики. Для этого можно использовать различные бухгалтерские отчеты - оборотно-сальдовую ведомость, карточку счета и т.д., все зависит от организации учета. Анализ можно проводить визуально или автоматически, с помощью настроенных процедур в бухгалтерских программах.По суммам, включенным в кредитовое сальдо этого счета, выполняется блок проводок по начислению НДС следующего вида:Дебет 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"- начислен НДС по ставке 20 % на сумму аванса, полученного от покупателя "А" по договору N 1;Дебет 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"- начислен НДС по ставке 10 % на сумму аванса, полученного от покупателя "Б" по договору N 99.Полученные продавцом авансы учитываются в соответствии с Планом счетов на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" обособленно. Для этих целей использован субсчет "Авансы полученные". Так как одним из свойств авансовых платежей является свойство возвратности, то суммы полученных авансов учитываются на субсчете "Авансы полученные" в полном размере. А для начисления налога на добавленную стоимость с авансов мы используем на счете 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей". Для этих целей можно также открыть субсчет с аналогичным названием и на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Понятно, что если товар уже отгружен в этом налоговом периоде, то сумма аванса будет списана со счета 62 субсчет "Авансы полученные" и по ней не нужно будет начислять НДС.По авансам, по которым налог был начислен, следует выписать счета-фактуры и зарегистрировать их, как того требуют Правила, в книгу продаж. Эти суммы налога будут включены в строки 270 и (или) 280 Налоговой декларации. В установленный статьей 174 НК РФ срок - не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, организация должна уплатить налог по этой декларации.Следовательно, организация может принять к вычету суммы налога по отгруженным товарам. Для этого на конец следующего налогового периода начисленные ранее проводки сторнируются (делаются обратные проводки) и начисляются суммы налога, исходя из нового состояния счета 62 субсчет "Авансы полученные". Эту процедуру также легко автоматизировать в бухгалтерской программе. Зарегистрированные ранее в книге продаж счета-фактуры необходимо теперь зарегистрировать в книге покупок. Принятые к вычету суммы налога отражаются в новой Налоговой декларации по НДС по строке 400. Пример ОАО "Былина" уплачивает НДС ежемесячно. На начало августа 2002 года в бухгалтерском учете полученные авансы не числились.В течение августа общество получило следующие авансы:- от покупателя "А" 100 000 руб. без НДС;- от покупателя "А" 240 000 руб., включая НДС по ставке 20%;- от покупателя "Б" 110 000 руб., включая НДС по ставке 10%;- от покупателя "Б" 220 000 руб., включая НДС по ставке 10%;- от покупателя "В" 480 000 руб., включая НДС по ставке 20%.В течение августа ОАО "Былина" отгрузила покупателю "А" товар на сумму 240 000 руб., включая НДС 40 000 руб. По состоянию на 31 августа 2002 года на счете 62 субсчет "Авансы полученные" отражены следующие суммы":

Покупатель
Сумма аванса, руб.
Ставка налога, %
Сумма НДС, руб.
"А"
100 000
-
0
"Б"
110 000
10
10 000 руб.
"Б"
220 000
10
20 000 руб.
"В"
480 000
20
80 000 руб.

В учете следует сделать следующие проводки по начислению налога: Дебет 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"- 10 000 руб. - начислен НДС по ставке 10 % на суммы аванса, полученные от покупателя "Б" по договору N 103;Дебет 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"- 20 000 руб. - начислен НДС по ставке 10 % на суммы аванса, полученные от покупателя "Б" по договору N 203;Дебет 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"- 80 000 руб. - начислен НДС по ставке 20 % на сумму аванса, полученного от покупателя "В" по договору N 990.На суммы полученных авансов, отраженных по счету на конец августа (100 000 руб., 110 000 руб., 220 000 руб., 480 000 руб.) необходимо выписать счета-фактуры и зарегистрировать их в книге продаж. Сумма аванса в размере 330 000 руб. (110 000 + 220 000) будет отражена в Налоговой декларации за август по строке 280 (графа 4), а сумма 480 000 руб. - по строке 270 (графа 4).В сентябре 2002 года ОАО "Былина" уплатила налог в установленном порядке. В течение сентября был полностью отгружен товар покупателям "А" и "Б". В бухгалтерском учете были отражены операции по реализации и зачету полученных сумм аванса (100 000 руб., 110 000 руб. и 220 000 руб.). Так как исчисленные в предыдущем налоговом периоде суммы налога уже уплачены, то их можно принять к вычету. В учете делаются "обратные" начислению проводки:Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей"- 10 000 руб. - принят к вычету налог, начисленный с аванса, полученного от покупателя "Б" по договору N 103;Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей"- 20 000 руб. - принят к вычету налог, начисленный с аванса, полученного от покупателя "Б" по договору N 203.Счета-фактуры с суммами авансов, по которым прошла отгрузка в сентябрељ (110 000 руб., 220 000 руб., а также 100 000 руб. для реализации без НДС), необходимо зарегистрировать в книге покупок. Сумму налога в размере 30 000 руб. (10 000 + 20 000), принятую к вычету, необходимо отразить по строке 400 Налоговой декларации за сентябрь 2002 года.Кроме того, в сентябре был получен аванс от покупателя "Д" на сумму 600 000 руб., включая НДС по ставке 20%. Таким образом, сальдо по счету 62 субсчет "Авансы полученные" по состоянию на конец сентября 2002 года выглядит следующим образом:

Покупатель
Сумма аванса, руб.
Ставка налога, %
Сумма НДС, руб.
"В"
480 000
20
80 000 руб.
"Д"
600 000
20
100 000 руб.

По авансу, полученному от покупателя "В" налог уже начислен в августе, поэтому в учете делается только одна проводка:Дебет 62 субсчет "НДС с авансов от покупателей" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"- 100 000 руб. - начислен НДС по ставке 20 % на сумму аванса, полученного от покупателя "Д" по договору N 777.*Конец примера*По предлагаемой мною схеме учета авансов полученных можно сделать три добавления. Во-первых, при ведении бухгалтерского учета с помощью компьютерных программ вместо "обратных" проводок по вычетам налога технологичнее делать сторнирование.Во-вторых, процесс начисления и вычета налогов можно сделать еще технологичнее, если в конце налогового периода сторнировать все проводки по начислению налога с авансов, полученных в предыдущем налоговом периоде. После этого можно начислять налог с авансов по состоянию счета 62 субсчет "Авансы полученные" на конец налогового периода. Если по какой-либо сумме аванса отгрузка в последнем налоговом периоде еще не прошла, то излишне сторнированная проводка будет опять восстановлена. В третьих, если организация уплатит налог с опозданием срока (20 сентября), но до окончания налогового периода (30 сентября), то организация сможет принять к вычету уплаченный налог.

Авансовая счет-фактура

В подпункте 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав является моментом определения налоговой базы по НДС. Это означает, что при получении предоплаты поставщик, являющийся плательщиком НДС, должен определить налоговую базу и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

Особенности применения положений подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ.

На первый взгляд указанная норма статьи 167 Налогового кодекса может показаться простой. Тем не менее поставщикам, получившим предоплату, при ее применении необходимо учитывать ряд нюансов.

Во-первых, не имеет значения, в какой форме (денежной или неденежной) продавец получил предоплату. Во-вторых, НДС исчисляется только в том случае, если данная сумма предоплаты не освобождается от налогообложения. В-третьих, НДС с суммы поступившей оплаты исчисляется при условии, что дата ее получения предшествует дню отгрузки товаров (работ, услуг).

Рассмотрим эти особенности подробнее.

Форма предоплаты

В соответствии с пунктом 1 статьи 423 Гражданского кодекса возмездным признается договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей.

Согласно статье 861 ГК РФ между контрагентами производятся как в наличной, так и в безналичной форме. В пункте 1 статьи 862 ГК РФ указано, что при осуществлении безналичных расчетов допускаются расчеты по чеками, расчеты по инкассо, а также расчеты в иных формах, предусмотренных законом, в соответствии с ним правилами и обычаями делового оборота, применяемыми в банковской практике.

Исходя из данных норм гражданского законодательства, Федеральная сделала вывод, что оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав признается получение продавцом денежных средств или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству.

[комментарий: прекращение обязательств иным способом]

В целях применения подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ не имеет значения, в какой форме осуществлена предоплата — в денежной или неденежной (к примеру, предоплата может быть передана в виде векселей либо иных ценных бумаг). В любом случае на дату получения предоплаты продавец обязан исчислить НДС к уплате в бюджет

Необлагаемые суммы

В пункте 1 статьи 154 НК РФ перечислены виды предоплаты, при получении которых налогоплательщик не должен исчислять НДС. К ним относятся суммы оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), если:

длительность производственного цикла их изготовления составляет свыше шести месяцев (при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями пункта 13 статьи 167 НК РФ);

они облагаются по налоговой ставке 0%;

не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). Проанализируем, при каких условиях данные виды предоплаты не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Предоплата за товары (работы, услуги), производственный цикл изготовления (выполнения, оказания) которых длится более полугода.

Перечень таких товаров (работ, услуг) утвержден постановлением Правительства РФ от 28.07.2006 № 468 (далее — постановление № 468). Если деятельность налогоплательщика поименована в этом документе, он вправе самостоятельно установить момент определения налоговой базы по НДС в учетной для целей налогообложения. При этом можно выбрать один из двух вариантов:

исчислять НДС в общем порядке, установленном в пункте 1 статьи 167 НК РФ, то есть на более раннюю из дат — на день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) либо на день получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей отгрузки;

определять налоговую базу только на день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг).

При выборе второго варианта такой налогоплательщик не исчисляет НДС с суммы предоплаты, полученной от покупателя за товары (работы, услуги), перечисленные в постановлении № 468. Чтобы воспользоваться данным правом, поставщик должен выполнить условия, перечисленные в пункте 3 статьи 167 Налогового кодекса. Во-первых, он обязан вести раздельный учет по видам деятельности. В частности, нужно отражать на отдельных субсчетах операции, относящиеся к деятельности с длительным производственным циклом, а также суммы НДС по приобретенным материальным ценностям (работам, услугам, имущественным правам), которые используются для осуществления такой деятельности.

Во-вторых, поставщики, получив от покупателей предоплату, представляют в налоговый орган документы, подтверждающие их право не начислять НДС с полученных сумм. Требуется копия контракта, заверенная подписью и главного бухгалтера, а также документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров (работ, услуг), изготавливаемых (выполняемых, оказываемых) в рамках данного контракта.

Указанные документы подаются в налоговую инспекцию вместе с декларацией по НДС за тот налоговый период, в котором от покупателя была получена предоплата. Если налогоплательщик не может представить в налоговую инспекцию необходимые документы, он не вправе воспользоваться названной нормой и начисляет НДС с суммы предоплаты в общеустановленном порядке.

Предоплата за товары (работы, услуги), которые облагаются по нулевой ставке НДС.

Операции, по которым налогоплательщики вправе применять налоговую ставку 0%, перечислены в пункте 1 статьи 164 НК РФ. При получении предоплаты от покупателей в рамках внешнеэкономических контрактов поставщики не начисляют с этих сумм НДС. Но в дальнейшем налогоплательщик обязан представить в налоговые органы документы, подтверждающие его право применять нулевую ставку налога. Перечни таких документов приведены в пунктах 1—8 статьи 165 Кодекса.

Допустим, в течение 180 дней с даты проставления на декларации отметки «Вывоз разрешен» налогоплательщик не подтвердил право на применение нулевой ставки налога. В данном случае ему нужно начислить НДС по ставке 18 или 10% на стоимость реализованных товаров (работ, услуг) и сдать декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором произошла отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг). Это определено в пункте 9 статьи 165 НК РФ.

Предоплата за товары (работы, услуги), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Операции, не облагаемые НДС, перечислены в статье 149 НК РФ. Кроме того, в пункте 2 статьи 146 Кодекса указаны операции, не являющиеся объектами налогообложения. Также не должны начислять НДС те налогоплательщики, которые освобождены от обязанностей по начислению и уплате НДС согласно статье 145 НК РФ.

Таким образом, не облагаются налогом на добавленную стоимость суммы предоплаты, которые относятся к не облагаемым НДС товарам (работам, услугам) и операциям, не являющимся объектами налогообложения. Также налог не начисляет продавец, освобожденный от исполнения обязанностей плательщика НДС.

Момент получения предоплаты и дата отгрузки

В подавляющем большинстве случаев момент получения предоплаты предшествует дате отгрузки товаров (работ, услуг), имущественных прав. Но бывают исключения. В частности, это может произойти, если отгрузка товарно-материальных ценностей осуществляется в рамках договора, по условиям которого предусмотрен отложенный момент перехода права собственности к покупателю на отгруженные товары (сырье, материалы, готовую продукцию).

Должен ли продавец в момент отгрузки товаров по договору с отложенным переходом права собственности начислять НДС? Да, безусловно. Такая обязанность поставщика зафиксирована в подпункте 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса. В момент отгрузки товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость, налогоплательщик исчисляет налог исходя из их продажной стоимости (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Допустим, в договоре определено, что право собственности на материальные ценности перейдет к покупателю только после полной оплаты стоимости отгруженных товаров. Если покупатель перечисляет платежи продавцу несколькими траншами, то каждая сумма перечисленных средств (за исключением последнего платежа) предшествует моменту реализации. Соответственно в бухгалтерском учете каждый платеж нужно отразить не как расчеты за реализованные товары, а как предоплату.

Нужно ли продавцу, отразившему на счете 62 субсчете «Авансы полученные» сумму предоплаты, начислять НДС? Нет, этого делать не следует. Ведь в момент отгрузки товаров покупателю поставщик уже начислил НДС на их стоимость. В пункте 1 статьи 167 Кодекса указано, что моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из двух дат: день отгрузки товаров (работ, услуг) либо день поступления оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей поставки.

Многие бухгалтеры привыкли, что обороты, отраженные на счете 62 субсчете «Авансы полученные», соотносятся с той суммой НДС, которая начислена при получении предоплаты. Если же организация-поставщик получит сумму предварительной оплаты, с которой по правилам главы 21 Налогового кодекса не исчисляется НДС, такого соотношения оборотов по бухгалтерским счетам, естественно, не будет. Это может вызвать определенные затруднения при проверке правильности расчетов по НДС. Во избежание таких проблем можно порекомендовать бухгалтерам следующее.

Суммы предоплаты, с которых не исчисляется НДС к уплате в бюджет, лучше отражать в бухучете обособленно от других сумм полученных авансов и предоплаты. Для этого можно ввести в рабочий план счетов отдельный субсчет второго порядка к счету 62 субсчету «Авансы полученные». И тогда бухгалтер без труда сможет проверить правильность своих расчетов с бюджетом по НДС в части сумм облагаемых авансов и предоплаты.

В пункте 1 статьи 154 НК РФ говорится следующее. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. При этом сумма НДС исчисляется по расчетной ставке — 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Конкретный размер ставки НДС зависит от того, по какой налоговой ставке облагаются оплачиваемые товары (работы, услуги).

Нормативные акты по бухгалтерскому учету не регламентируют на каком счете отражать начисленную сумму НДС с авансов и предоплат. Данный вопрос организации решают самостоятельно при составлении рабочего плана счетов.

Сумма НДС, начисленная при получении авансов, может отражаться по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», аналитический счет 76-НДС-ав «НДС с авансов». Некоторые организации учитывают такой НДС на счете 62, аналитический счет 62-НДС-ав «НДС с авансов».

При таком способе учета начисленного НДС в бухгалтерском балансе отражается полная сумма задолженности перед покупателем, а сумма НДС, исчисленная с аванса, представляет собой самостоятельную сумму дебиторской задолженности.

ОАО «Колос» 11 декабря 2014 года получило предоплату от покупателя ООО «Нива» в сумме 221 650 руб. В состав этого платежа включена оплата под предстоящую поставку пшеничной муки — 189 200 руб. и предоплата под предстоящую поставку сухих дрожжей в размере 32 450 руб. Согласно статье 164 НК РФ мука облагается НДС по ставке 10%, а дрожжи — по ставке 18%.

в бухгалтерском учете ОАО «Колос» были сделаны такие записи: дебет 51 кредит 62 субсчет «Авансы полученные»

221 650 руб. — получена предоплата от покупателя ООО «Нива»; дебет 76 субсчет «НДС с авансов» кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

17 200 руб. (189 200 руб. х 10/110) — начислен НДС на сумму предоплаты за пшеничную муку; дебет 76 субсчет «НДС с авансов» кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

4950 руб. (32 450 руб. x 18/118) — начислен НДС на сумму предоплаты за сухие дрожжи.

Составляем авансовый счет-фактуру

При исчислении НДС с суммы предоплаты поставщик оформляет счет-фактуру и регистрирует его в книге продаж. Это определено в пункте 18 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее — Правила, постановление № 1137).

Обратите внимание, что в авансовом счете-фактуре обязательно заполняется строка 5. В ней продавец указывает реквизиты платежно-расчетного документа, по которому получил предоплату от покупателя.

Рассмотрим порядок заполнения отдельных реквизитов счета-фактуры, который оформляется при получении предоплаты. Прежде всего остановимся на вопросе о дате его составления. В пункте 3 статьи 168 НК РФ сказано, что счет-фактура выставляется в течение пяти дней начиная с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав. Данная норма, как следует из формулировки, касается только счетов-фактур, которые оформляются в момент отгрузки. На авансовые счета-фактуры это правило не распространяется. По мнению автора, их можно составлять непосредственно на дату получения суммы предоплаты от покупателя.

Как рассчитать НДС с суммы предоплаты

При получении предоплаты от покупателей в безналичном порядке организация узнает об этой сумме на основании банковской выписки. А банк выдает ее лишь на следующий рабочий день после зачисления денег на расчетный счет. Получается, что организация не в состоянии заполнить счет-фактуру на предоплату в тот же день, когда фактически получены денежные средства. Может ли налогоплательщик в этом случае оформить счет-фактуру на предоплату не на дату ее поступления на расчетный счет, а в тот день, когда получена банковская выписка? Этот вопрос не регламентирован ни Налоговым кодексом, ни постановлением № 1137. На наш взгляд, налогоплательщик имеет право составить авансовый счет-фактуру на следующий рабочий день после зачисления денег на расчетный счет. Основанием для этого может служить отметка банка на выписке с расчетного счета о дате ее выдачи.

При наличных расчетах с покупателями оплата и отгрузка чаще всего осуществляются в один и тот же день. Если покупатель сначала заплатил деньги в кассу, а потом получил товары, считается ли сумма платежа предоплатой и нужно ли выписывать авансовый счет-фактуру? Нет, такой расчет не признается предоплатой. Соответственно продавец сразу оформляет «отгрузочный» счет-фактуру, не составляя счет-фактуру на аванс. Но при этом в счете-фактуре на отгрузку товаров все равно заполняется строка 5, где указываются реквизиты платежно-расчетного документа (кассового чека, приходного кассового ордера), на основании которого были получены наличные деньги.

В строках 2, 2а и 2б счета-фактуры отражаются реквизиты продавца (наименование, юридический адрес, ИНН и КПП). А в строках 6, 6а и 6б указываются соответствующие реквизиты покупателя, от которого получена предоплата.

Организации, которые имеют множество покупателей и получают от них большое количество предоплат, часто задают вопрос: можно ли составлять один авансовый счет-фактуру на все полученные суммы авансов? К сожалению, так делать нельзя. Ни налоговое законодательство, ни постановление № 914 этого не предусматривает. В строке 6 счета-фактуры указывается наименование конкретного покупателя.

Таким образом, на каждую сумму полученной предоплаты нужно выписывать отдельный счет-фактуру.

Обязательно ли в авансовом счете-фактуре указывать наименования грузоотправителя и грузополучателя? Если такая информация известна на дату получения предоплаты, то поставщик может заполнить строки 3 и 4 счета-фактуры. Но бывает и так, что к моменту предоплаты стороны еще не договорились о конкретных пунктах, с которых и (или) на которые будет осуществляться отгрузка. В этом случае в строках 3 и 4 следует поставить прочерки.

Главное, чтобы строки 3 и 4 были правильно заполнены в счете-фактуре, который выписывается по факту состоявшейся отгрузки товаров

Допустим, точные наименования и адреса грузополучателя и отправителя стороны сделки согласовали после даты предоплаты. В этом случае сведения, указанные в строках 3 и 4 авансового и «отгрузочного» счетов-фактур, могут не совпадать. Считается ли это грубым нарушением правил составления счетов-фактур? По мнению автора, отсутствие или неточное указание реквизитов грузоотправителя и грузополучателя в «авансовом» счете-фактуре не является нарушением.

При заполнении табличной части счета-фактуры на предоплату у налогоплательщика также может появиться ряд вопросов. Согласно форме счета-фактуры в графе 1 указывается наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права. Можно ли в авансовом счете-фактуре в первой графе написать общую фразу «Предоплата по договору…», не указывая конкретного наименования товаров (работ, услуг)? По нашему мнению, такая формулировка в «авансовом» счете-фактуре допустима.

Если продавец точно знает, за какие именно товары (работы, услуги) получена предоплата от покупателя, в графе 1 счета-фактуры можно указать их наименования. Но при этом нужно сделать обязательную пометку, что сумма налога исчисляется именно с суммы полученной предоплаты.

Графы 2, 3 и 4 (единица измерения, количество, цена за единицу измерения) в авансовом счете-фактуре не заполняются. Кроме того, не указывается информация также в графах 10 и 11 (страна происхождения товара и номер таможенной декларации). В этих графах нужно поставить прочерки.

Как отмечалось выше, при исчислении НДС с суммы предоплаты применяется расчетная ставка налога (п. 4 ст. 164 НК РФ). Следовательно, в графе 7 счета-фактуры нужно указать расчетную налоговую ставку. Графа 5 не заполняется, поэтому в ней проставляются прочерки.

Образец заполнения счета-фактуры (по данным примера 1) приведен ниже.

Некоторые нюансы оформления счетов-фактур по предоплатам

Остановимся на отдельных вопросах, связанных с заполнением авансовых счетов-фактур, которые чаще всего возникают у налогоплательщиков.

Организация получила от покупателя предоплату и в этом же налоговом периоде осуществила отгрузку товаров.

На сумму поступившей предоплаты нужно составлять счет-фактуру независимо от того, когда произошла отгрузка товаров покупателю - в этом же или следующем налоговом периоде

Обязательно ли в данном случае составлять счет-фактуру на предоплату? Можно ли выписать только один счет-фактуру на дату отгрузки товаров?

В подпункте 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ определено, что налогоплательщик обязан определить налоговую базу по НДС по наиболее ранней дате: либо в момент отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), либо в момент получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Следовательно, при получении предоплаты от покупателя поставщик начисляет НДС к уплате в бюджет.

Исчисление НДС всегда сопровождается составлением счета-фактуры. О необходимости оформления счета-фактуры при получении предоплаты говорится в пункте 3 Раздела 2 Правил.

Сколько экземпляров счета-фактуры на аванс должен составлять налогоплательщик?

Постановление № 1137 этот вопрос не регламентирует. Из норм пунктов 1 и 3 статьи 168 НК РФ следует, что продавец не выставляет в адрес покупателя счет-фактуру на сумму предоплаты. Значит, такой счет-фактура выписывается в одном экземпляре.

Напомним, что согласно пунктам 1 и 3 статьи 168 НК РФ покупателю выставляются только счета-фактуры, оформленные при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг). Передача покупателю счета-фактуры означает, что продавец предъявляет ему к уплате сумму НДС, начисленную на стоимость реализуемых товаров (работ, услуг).

Организация в течение налогового периода получает много авансов от покупателей, но значительную часть своей задолженности перед ними закрывает отгрузкой в рамках того же налогового периода. Можно ли при этом оформлять авансовые счета-фактуры только на те суммы предоплаты, по которым на конец налогового периода еще не состоялась отгрузка?

К сожалению, так делать нельзя. Нормы главы 21 НК РФ и постановления № 1137 четко предписывают необходимость начисления НДС и оформления счетов-фактур на каждую сумму полученной предоплаты. Причем не имеет значения, в каком налоговом периоде (в этом или следующем) состоится отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), за которые получена предоплата.

По условиям договора комиссии комиссионер участвует в расчетах, получая деньги от покупателей за товары комитента и затем отгружая для них товары. нужно ли комиссионеру составлять счета-фактуры на суммы авансов, полученных от покупателей?

Исходя из норм статьи 999 ГК РФ, комиссионер, исполнив поручение комитента, обязан представить ему отчет и передать все полученное в рамках договора комиссии. Это объясняется тем, что все полученное комиссионером по договору комиссии является собственностью комитента.

Следовательно, суммы предоплаты, полученные комиссионером от покупателей, являются средствами комитента. Поэтому именно комитент обязан начислить НДС с названных сумм, полученных комиссионером от покупателей, и выписать соответствующие счета-фактуры. Это разъясняется в письме от 28.02.2006 № ММ-6-03/202@

При оформлении счетов-фактур на суммы авансов, полученных от покупателей, комитент будет использовать сведения, указанные в отчете комиссионера и копиях полученных от него платежных поручений.

В последние годы неоднократно появлялась информация о разработке законопроектов, авторы которых хотели заставить работодателей платить НДФЛ с доходов своих работников не по месту постановки на учет работодателя-налогового агента, а по месту жительства каждого сотрудника. Недавно ФНС высказалась резко против подобных идей.

Счет-фактура на аванс

О том, когда счета-фактуры на аванс обязательно выставлять, мы рассказывали в . В этом материале напомним, как вести нумерацию «авансовых» счетов-фактур, какие реквизиты заполнять и где регистрировать покупателю счет-фактуру на аванс от поставщика.

Как оформить счет-фактуру на аванс

Счет-фактура на аванс в 2017 году должен содержать следующие обязательные реквизиты (п. 5.1 ст. 169 НК РФ):

• порядковый номер и дату составления счета-фактуры;
• наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя;
• номер платежно-расчетного документа;
• наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг);
• наименование валюты;
• сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);
• налоговую ставку;
• сумму НДС, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг).

Правила заполнения счета-фактуры утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 .

Нумерация счетов-фактур на аванс

Порядковый номер счета-фактуры - обязательный реквизит. При этом конкретные правила нумерации действующие нормативные акты не предусматривают. Это значит, что особенности ведения нумерации счетов-фактур, в том числе авансовых, налогоплательщик может установить самостоятельно и закрепить их в своей Учетной политике для целей НДС.

В то же время, нумерация счетов-фактур должна быть последовательной (по возрастанию), без пропусков. Номер счета-фактуры может содержать не только цифры, но и цифры с буквами (к примеру, к номеру авансовых счетов-фактур добавляется буква А). Период, по истечении которого нумерация обнуляется, также устанавливается организацией: это может быть как год, так и более короткий промежуток времени (к примеру, месяц).

С подробностями ознакомилась Светлана Щепетильникова.

На практике чехарда с авансовыми счетами-фактурами причиняет неудобства многим бухгалтерам. Кому доставляет радость дополнительная работа? Зачастую приходится обзванивать поставщиков и убеждать их в том, что они должны представить авансовую счет-фактуру, дабы ваша компания могла воспользоваться своим законным правом на получение вычета по налогу на добавленную стоимость.

Выставляю…не выставляю…

26 ноября 2008 г. Законом № 224-ФЗ введен абзац второй пункта 1 статьи 168 НК РФ, в котором говорится о том, что «в случае получения налогоплательщиком сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, реализуемых на территории Российской Федерации, налогоплательщик обязан предъявить покупателю этих товаров <...> сумму налога, исчисленную в порядке, установленном пунктом 4 статьи 164 настоящего Кодекса». Обратите внимание на слово «обязан». Это означает, что выбора Налоговый кодекс нам не предоставляет, и мы должны выставить счет-фактуру на аванс. Сделать это нужно не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения сумм полной или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) (п. 3 ст. 168 НК РФ). Отметим, что если обязательство будет выполнено в течение 5 дней с момента предоплаты, то счет-фактуру мы выставляем сразу на реализацию. Данная позиция описана в письме Минфина от 6 марта 2009 г. № 03-07-15/39. По сути, Законом №№ 224-ФЗ внесено одно существенное изменение: если раньше счет-фактуру продавцы выписывали себе сами, то начиная с 2009 года делают ее уже в двух экземплярах: один остается в бухгалтерии компании, второй - передается контрагенту. Но законодатели не предусмотрели никаких санкций за неисполнение этих требований. И наказать или привлечь к ответственности за невыставление счета-фактуры на предоплату продавца товара (работ, услуг) никто не может. С одной стороны, это плюс, но только для поставщика. А вот для покупателя этот законодательный пробел очень часто мешает воспользоваться вычетом. Ведь повлиять на нерадивого партнера и получить у него документы невозможно никаким иным способом, кроме как уговорами (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24 декабря 2008 г. по делу № А11-11888/2007-К1-9/605-40).

Счета-фактура выставляется при условии, что в платежном поручении в назначении платежа указано «Аванс» или «Предоплата».

Напомним, что пункт 12 статьи 171 НК РФ предоставляет право покупателю, перечислившему продавцу аванс, принять к вычету НДС с данной предоплаты, не дожидаясь отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав). У покупателя есть право выбора. Целесообразней воспользоваться правом вычета налога с авансов по тем обязательствам, которые будут исполнены в следующем налоговом периоде (письмо ФНС от 15 февраля 2011 г. № КЕ-3-3/354). Это поможет минимизировать трудозатраты. Кстати, помогает рационализировать работу бухгалтерии и Постановление Президиума ВАС РФ от 10 марта 2009 г. № 10022/08, где сказано, что «платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров, не может быть признан авансовым». А если нет авансов, то и первичные документы оформлять не надо. Отметим, что если вы решились воспользоваться своим правом, то по факту реализации принятый прежде к вычету налог придется восстановить в бюджет и принять к вычету налог в целом «по отгрузке». Однако принять к вычету сумму налога по «предоплате» можно только на основании полученного счета-фактуры (п. 1 ст. 169 НК РФ). Если этого документа нет, то нет и права. Вот он, порочный круг.

Незнакомый счет-фактура

Вроде бы все знают, что правила оформления счета-фактуры прописаны в статье 169 НК РФ. Большую часть мы, конечно, черпаем из пункта 5.1. Но почему-то к единообразию оформления авансовых счетов-фактур так и не пришли. Напомню, что нарушение требований статьи 169 НК может стать основанием для отказа в вычете. Не стоит забывать, что право аккуратно дописывать необходимые реквизиты, а также исправлять остальные погрешности, помарки и неточности никто у налогоплательщиков не отнимал. Следует помнить и о том, что если возможно идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров, работ, услуг или имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму НДС, то другие неточности основанием для отказа в вычете не являются. Об этом прямо написано в пункте 2 статьи 169 НК. Рассмотрим самые обсуждаемые моменты заполнения граф авансового счета-фактуры.

При получении предоплаты в неденежной форме выставлять счет-фактуру покупателю нужно, поскольку такие авансы включаются в налоговую базу по НДС.

Что писать в графе 1 табличной части? Обратите внимание, что некоторые бухгалтерские программы выставляют счет-фактуру с автоматическим заполнением данной графы как «Предварительная оплата». Только вот с законодательством это идет вразрез. И боюсь, что фраза «так программа делает» сотрудниками ИФНС не будет воспринята всерьез. В письме УФНС по г. Москве от 7 мая 2009 г. № 16-15/045429 было подчеркнуто, что в данной графе отражается наименование товара или услуг. А слова «Предварительный платеж» и «Аванс» являются ошибками. Поддержал эту позицию и Минфин в письме от 6 марта 2009 г. № 03-07-15/39. В данном письме уточнялось, что «в случае получения предварительной оплаты (частичной оплаты) по договорам поставки товаров, предусматривающим их отгрузку в соответствии с заявкой (спецификацией), оформляемой после оплаты, в этих договорах, как правило, указывается обобщенное наименование поставляемых товаров (например, «Нефтепродукты», «Кондитерские изделия», «Хлебобулочные изделия», «Канцелярские товары» и т. п.). Поэтому при оформлении счета-фактуры при получении предварительной оплаты (частичной оплаты) по таким договорам следует указывать обобщенное наименование товаров (или групп товаров).

Если заключаются договоры, предусматривающие одновременно с поставкой товаров выполнение работ (оказание услуг), то в соответствующей графе счета-фактуры указывается как наименование поставляемых товаров, так и описание выполняемых работ (оказываемых услуг).

Графа 5: здесь отражаем размер перечисленного аванса, а в графе 7 указываем ставку налога, по которой облагается предстоящая отгрузка. Если планируется поставка товаров, облагаемых НДС по разным ставкам, то при получении предоплаты (в том числе полной) выбираем один из следующих вариантов заполнения счета-фактуры:

• указать в графе 1 обобщенное наименование товаров, а в графе 7 – размер налога 18/118 (по этой же ставке придется исчислить НДС в бюджет);
• исходя из сведений, содержащихся в договоре, разбить аванс на две части: на сумму, полученную под отгрузку товаров, облагаемых по ставке 10 процентов, и аналогично с товарами или услугами – за 18 процентов. При этом в счете-фактуре на аванс надо заполнить две отдельные строки с указанием соответствующих наименований товаров и ставок налога.