Что такое порядок зачетных встречных требований. Однородность встречных требований

Если у вас с деловым партнером есть взаимные долги, то нет смысла перечислять друг другу деньги платежным поручением или выдавать наличные. Гораздо проще провести зачет взаимных требований, то есть взаимозачет, оформив необходимые документы. О том, как это сделать и какие налоговые последствия возникают при взаимозачете, читайте далее.

Итак, достаточно распространенная ситуация. Вы должны деловому партнеру за что-то, и у него есть задолженность перед вами за проданный товар или оказанную услугу. Есть обоюдное желание провести взаимозачет, и хотелось бы приступить к составлению документов. Но не стоит торопиться. Предлагаем вначале выяснить, когда законодательство разрешает оформить зачет взаимных требований, а когда запрещает.

Прежде всего зачет взаимных требований возможен, если между сторонами имеются взаимные задолженности (ст. 410 и 411 ГК РФ). Другими словами, контрагент должен быть для вас одновременно и поставщиком (продавцом, подрядчиком), и покупателем (заказчиком). Кроме того, для проведения взаимозачета обязательно наличие хотя бы двух договоров между сторонами.

Теперь приведем прочие условия, необходимые для проведения взаимозачета требований.

Первое условие — требования по договорам должны быть однородными. Так, однородными будут обязательства, когда два партнера должны друг другу деньги. Если же один партнер должен перечислить деньги, а другой, скажем, выполнить какие-то работы, требования не являются однородными. И в этой ситуации взаимозачет невозможен.

Второе условие — срок исполнения по обязательствам должен наступить к моменту взаимозачета. Отметим, что если срок погашения обязательства в договоре не указан либо определен моментом востребования, проведение взаимозачета также разрешается. Об этом — статья 410 ГК РФ.

Если же срок оплаты хотя бы по одному договору не наступил, с проведением взаимозачета придется подождать до окончания указанного срока.

Кроме того, согласно статье 411 ГК РФ не допускается взаимный зачет следующих требований:

— если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и указанный срок истек;

— о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;

— о взыскании алиментов;

— о пожизненном содержании.

Также взаимозачет запрещается в некоторых иных случаях, предусмотренных законом или договором. Например, если по требованию истек срок исковой давности и контрагент заявил об этом, взаимозачет невозможен.

Определяем сумму зачета взаимных требований

Предположим, что все условия выполнены и вы вправе оформить взаимозачет. Тогда необходимо определить, на какую сумму вы будете закрывать взаимные долги. Рекомендуем перед составлением соглашений провести сверку расчетов, чтобы определить точные суммы взаимных задолженностей. Проверьте, все ли поставки и отгрузки оприходованы, все ли платежи проведены. Выясните, сколько вы должны деловому партнеру по одному договору и сколько он должен вам по второму договору. В акте сверки расчетов указываются реквизиты всех первичных документов о поставках товаров (оказании услуг, выполнении работ) с номерами, суммами и датами. В акт сверки включаются данные об оплатах, если они производились.

Если задолженности по двум договорам совпадают, то это и будет сумма, на которую вы будете оформлять взаимозачет. Но, как правило, такая ситуация встречается редко. Поэтому зачет взаимных требований проводится на сумму меньшей из двух задолженностей.

Пример 1. Индивидуальный предприниматель А. И. Апельсинов заключил договор купли-продажи с ООО "Ромашка", согласно которому он отгрузил 15 февраля 2014 года организации товары на сумму 120 000 руб. Кроме того, между коммерсантом и ООО "Ромашка" имеется договор подряда, в соответствии с которым ООО "Ромашка" 28 марта 2014 года отремонтировало торговый склад, принадлежащий предпринимателю. Стоимость ремонта составляет 97 500 руб. Сроки оплаты по обоим договорам истекли 2 апреля 2014 года. Денежные средства стороны друг другу не перечисляли. Вправе ли стороны провести взаимозачет и если да, то на какую сумму?

Между индивидуальным предпринимателем А. И. Апельсиновым и ООО "Ромашка" заключено два договора. По одному договору предприниматель является продавцом, а по другому — заказчиком. Требования по указанным договорам однородны — стороны должны друг другу деньги. Срок оплаты по обоим договорам наступил. Следовательно, все условия, необходимые для проведения предпринимателем и организацией зачета взаимных требований, выполнены. Сверим суммы задолженностей. По договору купли-продажи задолженность составляет 120 000 руб., по договору подряда — 97 500 руб. Зачет взаимных требований можно провести на меньшую сумму — 97 500 руб.

Составляем соглашение о взаимозачете

Когда необходимые условия выполнены и сумма взаимозачета определена, можно приступить к оформлению документов.

Для проведения зачета взаимных требований достаточно заявления одного из участников. Заявление напишите в произвольной форме и поставьте свою подпись. Отметим, что если заявление о взаимозачете подает организация, его подписывает руководитель. Пример заявления представлен ниже.

Генеральному директору

ООО "Ромашка"

Васильеву Е. А.

От ИП Апельсинова А. И.

10.04.2014

Заявление

Прошу провести зачет взаимных требований по следующим договорам:

1) договор купли-продажи товаров от 07.02.2014 N 187, в котором покупателем является ООО "Ромашка", поставщиком — ИП Апельсинов А. И., сумма договора — 120 000 руб.;

2) договор подряда от 05.03.2014 N 647, в котором заказчиком выступает ИП Апельсинов А. И., подрядчиком — ООО "Ромашка", сумма договора — 97 500 руб.

Денежные средства по указанным договорам не перечислялись. Срок погашения задолженности по обоим договорам истек 2 апреля 2014 года. Предлагаю зачесть взаимные требования по договорам на сумму 97 500 руб.

Апельсинов А. И. Апельсинов

────────────

Если сторона, получившая подобное заявление, не против взаимозачета, составляется акт о проведении зачета взаимных требований. Опять же, форма документа произвольная. Пример акта:

Акт N 18
о проведении взаимозачета
между ИП Апельсиновым А. И. и ООО "Ромашка"

Настоящее соглашение составлено в том, что для ускорения взаиморасчетов стороны договорились зачесть сумму задолженности, составляющую 97 500 (Девяносто семь тысяч пятьсот) рублей. Указанная сумма является обязательством ООО "Ромашка" перед ИП Апельсиновым А. И. за поставленные товары по договору от 07.02.2014 N 187 и одновременно обязательством ИП Апельсинова А. И. перед ООО "Ромашка" за проведенный ремонт торгового склада по договору от 05.03.2014 N 647. Сумма задолженностей подтверждена актом сверки расчетов между сторонами.

ИП Апельсинов А. И. ООО "Ромашка"

Генеральный директор

Апельсинов Васильев Е. А. Васильев

─────────── ──────────

М. П.

Отражаем результаты взаимозачета в налоговом учете

После подписания акта сторонами взаимные задолженности считаются погашенными. Теперь самое время отразить результаты взаимозачета в налоговом учете. Конечно же, все зависит от того, какой налоговый режим вы применяете.

Общий режим налогообложения. Индивидуальные предприниматели, работающие на общем режиме и уплачивающие НДФЛ, учитывают в налоговой базе доходы на дату их получения (п. 1 ст. 210 НК РФ). При взаимозачете реальных денежных средств вы не получаете, однако задолженность покупателя или заказчика погашается. Поэтому на дату подписания акта о взаимозачете вам необходимо отразить в Книге учета доходы от реализации товаров, работ или услуг, задолженность за которые погашена.

Одновременно в день подписания акта погашается ваша задолженность за товары, работы или услуги перед контрагентом. Следовательно, после выполнения прочих необходимых условий вы вправе включить стоимость данных товаров, работ или услуг в профессиональный вычет при исчислении НДФЛ (п. 1 ст. 221 НК РФ).

Если вы являетесь плательщиком НДС, то наверняка у вас возникнет вопрос. Влияет ли взаимозачет на налоговую базу по этому налогу? Ответим, что проведение зачета взаимных требований на НДС не влияет. Начислить этот налог вы должны были на дату отгрузки товара, выполнения работ или оказания услуг (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). А принять налог к вычету по приобретенным товарам, работам и услугам, используемым в деятельности, облагаемой НДС, разрешается при наличии надлежаще оформленных счетов-фактур (п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ). То есть факт оплаты приобретенного имущества не имеет значения при осуществлении вычета. Таким образом, после подписания акта о зачете взаимных требований никаких корректировок в налоговую базу по НДС вносить не нужно.

Система налогообложения в виде ЕСХН. В налоговой базе по ЕСХН доходы учитываются на дату поступления денежных средств или погашения задолженности покупателей (заказчиков) иным способом (подп. 1 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). После подписания взаимозачета задолженность погашается, поэтому на дату составления акта вам необходимо учесть доходы от реализации. Сумма доходов будет равна величине погашенной задолженности.

Примечание. Бартер и взаимозачет — разные понятия

Некоторые отождествляют операции зачета взаимных требований с бартерными сделками. Но это неверно. Бартером называются операции товарообмена, проводимые при заключении договора мены. Согласно договору мены одна сторона поставляет второй стороне товар в обмен на другой товар. То есть между сторонами заключается только один договор.

В случае же зачета взаимных требований между сторонами должно быть заключено хотя бы два договора: купли-продажи, поставки, подряда или возмездного оказания услуг. Согласно данным договорам одна сторона поставляет другой имущество, оказывает услуги или выполняет работы, а вторая обязана перечислить денежные средства. Уже после наступления срока оплаты стороны могут не перечислять друг другу денежные средства, а составить соглашение о взаимозачете.

Различается и налоговый учет операций по договору мены и при зачете взаимных требований.

При обменных сделках доход рассчитывается исходя из рыночных цен на полученное имущество, при зачете взаимных требований он равен сумме погашенной задолженности. Отметим, что налоговый учет при товарообмене достаточно сложен. Бухгалтеру понадобится определить рыночную цену имущества и подтвердить ее документами.

Что же касается расходов, то товары, работы или услуги, задолженность за которые погашена взаимозачетом, в день подписания акта считаются оплаченными. Значит, после выполнения прочих необходимых условий их стоимость можно будет включить в расходы, уменьшающие налоговую базу.

Упрощенная система налогообложения. При применении УСН для учета доходов используется кассовый метод (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Это означает, что доходы, как и при уплате ЕСХН, учитываются на дату поступления денежных средств, имущества или при погашении задолженности иным способом. Денег и имущества при зачете взаимных требований не передается. Но взаимозачет — это погашение задолженности этим иным способом. Поэтому на дату подписания акта о зачете взаимных требований следует отразить в доходах сумму погашения задолженности покупателя или заказчика.

Расходы при УСН с объектом доходы минус расходы учитываются только после оплаты, а также при выполнении прочих необходимых условий (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). А после подписания акта о взаимозачете погашается задолженность перед поставщиком или подрядчиком. Следовательно, выполняется основное условие — оплата расходов. Если остальные условия для принятия расходов к этому моменту выполнены, то можно уменьшить налоговую базу. Если еще нет, то расходы будут учтены позднее.

Пример 2. Воспользуемся условием примера 1 и предположим, что индивидуальный предприниматель А. И. Апельсинов применяет УСН с объектом доходы минус расходы. Отразим проведение взаимозачета в налоговом учете предпринимателя.

По условию индивидуальный предприниматель продал товары ООО "Ромашка" стоимостью 120 000 руб. в феврале 2014 года. Однако при УСН доходы учитываются только после оплаты или погашения задолженности покупателя иным способом. Так как в феврале покупатель товары не оплачивал, облагаемых доходов от данной операции не было. Часть задолженности в сумме 97 500 руб. была погашена взаимозачетом 11 апреля 2014 года. Следовательно, в этот день индивидуальному предпринимателю нужно учесть доходы от реализации (таблица ниже). Оставшуюся часть задолженности покупателя в сумме 22 500 руб. (120 000 руб. — 97 500 руб.) индивидуальный предприниматель учтет в доходах после получения денежных средств от ООО "Ромашка".

Перейдем к расходам. Расходы на ремонт основных средств "упрощенцы" вправе учитывать после оплаты (подп. 3 п. 1 ст. 346.16 и п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Стоимость ремонта, проведенного ООО "Ромашка", считается оплаченной после подписания акта о взаимозачете.

Кроме того, все расходы должны быть документально подтверждены (п. 2 ст. 346.16 и п. 2 ст. 252 НК РФ). Так, при условии, что все необходимые документы на ремонт (договор, акт выполненных работ и смета) у ИП Апельсинова А. И. есть в наличии, 11 апреля он сможет учесть в расходах стоимость ремонта торгового склада в сумме 97 500 руб. (см. таблицу ниже).

Фрагмент заполнения Книги учета доходов и расходов ИП Апельсиновым А. И. за II квартал 2014 года

Патентная система налогообложения. Индивидуальные предприниматели, выбравшие патентную систему, уплачивают налог в виде стоимости патента. Сама стоимость патента не зависит от реальных доходов, а определяется на основании установленного региональными властями потенциально возможного годового дохода. Однако индивидуальные предприниматели на патентной системе налогообложения должны учитывать фактические доходы и записывать их в Книгу учета (п. 1 ст. 346.53 НК РФ). При этом датой получения дохода также является день поступления денежных средств, имущества или погашения задолженности покупателя (заказчика) иным способом (п. 2 ст. 346.53 НК РФ). На этом основании при погашении задолженности покупателя или заказчика взаимозачетом вам необходимо отразить доходы от реализации товаров, работ или услуг. Запись в Книге учета доходов сделайте на дату подписания акта о зачете взаимных требований. Сумма доходов определяется величиной погашенной задолженности.

Пример 3. Индивидуальный предприниматель С. П. Самсонов занимается ремонтом мебели и применяет патентную систему налогообложения. 22 марта 2014 года предприниматель заключил с ООО "Самоцвет" договор на ремонт офисной мебели. Ремонт был завершен и акт подписан 2 апреля 2014 года. Стоимость ремонта составила 33 100 руб. Кроме того, предприниматель приобрел у ООО "Самоцвет" по договору купли-продажи партию материалов стоимостью 42 000 руб. 15 апреля 2014 года стороны заключили соглашение о взаимозачете задолженностей за ремонт и поставленные материалы. Сумма взаимозачета — 33 100 руб. Какую запись в Книге учета доходов следует сделать ИП Самсонову С. П.?

Фрагмент заполнения Книги учета доходов ИП Самсоновым С. П. за II квартал 2014 года

На дату погашения задолженности ООО "Самоцвет", то есть в день подписания акта о взаимозачете, предпринимателю следует отразить доходы в виде стоимости проведенных ремонтных работ. Сумма доходов — 33 100 руб. (таблица вверху).

Система налогообложения в виде ЕНВД. Применяя "вмененку", предприниматели вычисляют сумму налога на основании установленной базовой доходности и величины физических показателей. А фактические доходы и расходы при этом не учитываются. Таким образом, результаты проведения взаимозачета на расчет ЕНВД влиять не будут.

Как провести зачет взаимных требований

ЗАЧЕТ ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ

ЗАЧЕТ ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ

ЗАЧЕТ ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ - в гражданском праве один из способов прекращения обязательств. Выражается в полном или частичном погашении требований, основанных на нескольких обязательствах. По гражданскомуправу для ЗАЧЕТА ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ достаточно заявления одной стороны. Закон предусматривает, что требования должны быть однородными по со держанию (например, денежными) и встречными, т.е. обе стороны участвуют в обоих подлежащих зачету обязательствах, при этом должник по одному из них является кредитором по другому. Не обходимо, чтобы к моменту ЗАЧЕТА ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ наступил срок исполнения по обоим обязательствам, если срок установлен договором или законом (за исключением обязательств, в которых срок не указан или определен моментом востребования). По ряду требований (по которым истек срок исковой давности, которые связаны с возмещением вреда, вызванного повреждением здоровья или причинением смерти, по требованиям о пожизненном содержании и др.) зачет запрещен.

Словарь финансовых терминов .

Смотреть что такое "ЗАЧЕТ ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ" в других словарях:

В гражданском праве способ прекращения обязательств путем зачета однородных по содержанию требований сторон друг к другу, срок которых наступил … Большой Энциклопедический словарь

Зачет встречных требований Энциклопедия права

Зачет встречных требований - см. Прекращение обязательства зачетом … Большой юридический словарь

ЗАЧЕТ ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ - (clearing) способ бухгалтерских расчетов между двумя или более сторонами, являющимися по отношению друг к другу дебиторами и кредиторами, который позволяет ограничить использование платежных средств при урегулировании чистого сальдо их взаимных… … Внешнеэкономический толковый словарь

ЗАЧЕТ ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ - см. Прекращение обязательства зачетом … Юридический словарь современного гражданского права

В гражданском праве способ прекращения обязательств путём зачёта однородных по содержанию требований сторон друг к другу, срок которых наступил. * * * ЗАЧЕТ ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ ЗАЧЕТ ВСТРЕЧНЫХ ТРЕБОВАНИЙ, в гражданском праве способ прекращения… … Энциклопедический словарь

Один из способов прекращения обязательств, когда два или более обязательства могут быть прекращены полностью или частично путем отказа кредиторов по каждому из прекращаемых обязательств от реализации принадлежащих им субъективных прав требований… … Энциклопедия юриста

setoff - зачет встречных требований. Обычно осуществляется по заявлению ответчика. В МКАС при ТПП РФ предъявление требования к зачету осуществляется в порядке, принятом для подачи встречного иска, и облагается арбитражным сбором (см. пар. 5 Положения об… … Glossary of international commercial arbitration

Клиринг и сфера его применения - Клиринг (англ. clearing, от clear очищать, вносить ясность), система безналичных расчетов, основанная на зачете взаимных требований и обязательств. Широко используется как во внутренних, так и в международных расчетах. Впервые начала применяться… … Энциклопедия ньюсмейкеров

Фондирование - (Funding) Фондирование это процесс финансирования активных операций банка Ставка и коэффициент фондирования при расчетах матрицы, целевое фондирование и его источники Содержание >>>>>>>>> … Энциклопедия инвестора

Книги

• Кассовые и банковские операции с учетом всех изменений в законодательстве. 13-е изд., перераб. и доп , Касьянова Г.Ю.. Вниманию читателей предлагается подробная информация о том, как производить расчеты наличными и в безналичном порядке, осуществлять расчеты с подотчетными лицами, произвести сверку…

В соответствии со ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет встречного однородного требования, срок которого не наступил. При этом для зачета достаточно заявления одной стороны.
Из приведенной нормы следует, что для правомерного осуществления одностороннего зачета необходимо наличие следующих условий: предъявляемое к зачету требование должно быть встречным, то есть кредитором по нему должен быть должник по требованию, в отношении которого осуществляется зачет; предъявляемое к зачету требование должно быть однородным с основным обязательством, то есть иметь однородный (родовой) предмет; оба требования должны быть такими, по которым срок исполнения наступил, либо требованиями, срок исполнения которых не указан или определен моментом востребования (смотрите в связи с этим Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2011 N 08АП-2311/11). В случаях, прямо предусмотренных законом, правило о наступлении срока исполнения требований, предъявляемых к зачету, может не применяться, однако на сегодняшний день таких положений законодательство не предусматривает.
Таким образом, принимая во внимание буквальное толкование ГК РФ, можно сделать вывод о том, что в ней отсутствуют положения, которые устанавливали бы необходимость предварять направление заявления об одностороннем зачете претензией к лицу, чье встречное требование полностью или частично погашается таким зачетом. Данный вывод подтверждается и судебной практикой (смотрите, например, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2016 N 07АП-7691/16).
Отметим, что в пользу этого вывода косвенно также свидетельствует и та правоприменительная практика, которая не усматривает препятствий к осуществлению зачета в том случае, когда контрагент не согласен с зачетом или в досудебном порядке оспаривает наличие или размер того или иного требования, подлежащего зачету (смотрите, например, п. 9 Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65, Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 12990/11). Ведь данная практика, по сути, подтверждает отсутствие необходимости информирования контрагента о наличии встречных требований, их размере или получения от него каких-либо документов или информации, подтверждающих его согласие с зачетом, наличием требования или его размером.
Вместе с тем необходимо помнить, что, как это уже отмечалось выше, одним из обязательных условий осуществления одностороннего зачета по общему правилу является наступление сроков исполнения обоих требований, погашаемых зачетом, либо отсутствие у них сроков исполнения или определение их моментом востребования.
В свою очередь, возникновение ряда обязательств, предусмотренных договором, и определение их размера может произойти только после соответствующего заявления кредитором требований к должнику об их выполнении. Так, например, если договором обязанность должника уплатить неустойку обусловлена предъявлением кредитором соответствующего требования, очевидно, что срок исполнения обязанности по уплате неустойки не может наступить ранее получения должником такого требования от кредитора. Кроме того, кредитор может по своему желанию предъявить требование об уплате неустойки как за весь период просрочки, так и за определенную его часть, то есть до получения требования об уплате неустойки неизвестен и размер такого требования. Наконец, следует учитывать, что ГК РФ позволяет должнику потребовать уменьшения неустойки при наличии предусмотренных указанной статьей оснований. Поэтому, принимая во внимание специфический характер требования об уплате неустойки, изначальную неопределенность его размера, в любом случае для того, чтобы обязанность по уплате неустойки возникла, подрядчик должен быть извещен о наличии у него такой обязанности и о размере неустойки (смотрите в связи с этим Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.02.2017 N Ф07-13824/16, Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2016 N 09АП-41586/16).
Следовательно, в ряде случаев направлению заявления об одностороннем зачете должно предшествовать претензионное требование лица, намеревающегося произвести зачет. Необходимость направления такого требования должна определяться в каждом конкретном случае индивидуально, исходя из условий договора и характера требований, которые планируется погасить зачетом.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат юридических наук Широков Сергей

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

И. ЯМАНУШКИНА,
налоговый консультант ООО «Аудит Инвест Консалт»

Если контрагент организации является одновременно и поставщиком, и покупателем, возникает ситуация, когда оба лица, участвующие в сделках, становятся друг перед другом одновременно кредитором по одному договору и должником - по другому. Прекращение обязательства полностью либо частично в этом случае может осуществляться путем зачета встречного требования (взаимозачета).

При осуществлении взаимозачета необходимо выполнить ряд обязательных условий:

1. Требования лиц, участвующих в зачете, должны носить встречный характер.

2. Требования должны быть однородными, т.е. предметом обязательства должно быть имущество, определяемое родовыми признаками, в том числе денежные средства.

3. Срок исполнения обязательств наступил, либо не указан, либо определен моментом востребования.

4. Законом или договором не предусмотрено ограничений либо запретов на прекращение обязательства зачетом.

Согласно ст. 410 Гражданского кодекса Российской Федерации для осуществления взаимозачета достаточно заявления одной из сторон. По нашему мнению, во избежание спорных ситуаций сторонам целесообразно составить двусторонний документ, который будет являться основанием для проведения взаимозачета. Этими документами могут быть акт зачета взаимных требований (далее - Акт зачета), протокол о проведении зачета, соглашение о прекращении взаимных обязательств путем зачета и т.п. Установленной формы документа нет, однако можно выделить ряд требований к нему.

В обязательном порядке в Акте зачета должны быть указаны стороны, участвующие в зачете, а также документы, служащие основанием для возникновения обязательств, а именно договор, счет, накладная, счет-фактура, платежное поручение и т.п. Следует определить сумму и первичные документы, по которым обязательства прекращаются путем зачета встречных требований, а также косвенные налоги, указанные в первичных документах и являющиеся составляющей суммы взаимозачета.

Пример. ООО «Октябрь» отгрузило ПБОЮЛ Свиридову С.И. по договору от 14.11.04 г. № 10 товар согласно накладной от 21.11.04 г. № 52 на сумму 330 000 руб., в том числе НДС 30 000 руб. (ставка 10%). Счет-фактура № 49 выставлен ООО «Октябрь» 24.11.04 г. ПБОЮЛ Свиридов С.И. провел маркетинговые исследования в интересах ООО «Октябрь» согласно заключенному сторонами договору от 9.09.04 г. № 18. Отчет представлен заказчику 14.12.04 г. Акт выполненных работ подписан сторонами 18.12.04 г. на сумму 141 600 руб., в том числе НДС 21 600 руб. (ставка 18%). Счет-фактура № 34 выставлен ПБОЮЛ Свиридовым С.И. 18.12.04 г.

В договорах содержатся одинаковые положения относительно расчетов: последующая оплата отгруженных товаров (оказанных услуг) осуществляется в течение 90 дней с момента передачи товара (подписания акта выполненных работ).

21 января 2005 г. сторонами был подписан Акт зачета взаимных требований, в котором указано следующее:

ООО «Октябрь» является кредитором, а ПБОЮЛ Свиридов С.И. - должником по договору от 14.11.04 г. № 10. Сумма обязательств по договору - 330 000 руб., в том числе НДС 30 000 руб. (ставка 10%), на основании накладной от 21.11.04 г. № 52 (счет-фактура от 24.11.04 г. № 49);

ПБОЮЛ Свиридов С.И. является кредитором, а ООО «Октябрь» является должником по договору от 9.09.04 г. № 18. Сумма обязательств по договору 141 600 руб., в том числе НДС 21 600 руб. (ставка 18%), на основании акта выполненных работ от 18.12.04 г. (счет-фактура от 18.12.04 г. № 34);

стороны пришли к соглашению погасить взаимные требования путем зачета в сумме 141 600 руб.;

задолженность ООО «Октябрь» перед ПБОЮЛ Свиридовым С.И. по договору от 9.09.04 г. № 18 по акту выполненных работ от 18.12.04 г. (счет-фактура от 18.12.04 г. № 34) погашена полностью в сумме 141 600 руб., в том числе НДС 21 600 руб. (ставка 18%);

ПБОЮЛ Свиридов С.И. произвел частичные расчеты с ООО «Октябрь» по договору от 14.11.04 г. № 10 по накладной от 21.11.04 г. № 52 (счет-фактура от 24.11.04 г. № 49) в сумме 141 600 руб., в том числе НДС 12 873 руб. (ставка 10%);

задолженность ПБОЮЛ Свиридова С.И. перед ООО «Октябрь» по договору от 14.11.04 г. № 10 по накладной от 21.11.04 г. № 52 (счет-фактура от 24.11.04 г. № 49) на дату подписания акта составляет 188 400 руб., в том числе НДС 17 127 руб. (ставка 10%);

после подписания настоящего Акта зачета стороны не будут иметь претензий друг к другу по расчетам, вытекающим из положений настоящего акта.

В дальнейшем ПБОЮЛ Свиридов С.И. перечислил 24.01.05 г. сумму 188 400 руб., в том числе НДС 17 127 руб., на расчетный счет ООО «Октябрь». Составлять какие-либо документы по закрытию расчетов по договору от 14.11.04 г. № 10 необязательно.

В данном случае предприниматель получил выручку в день подписания акта - 21 января 2005 г., что позволит ему доход в сумме 141 600 руб. за минусом НДС 21 600 руб. учесть в 2005 г. для целей исчисления налога на доходы физических лиц. Обязанность по уплате НДС в бюджет возникает в январе 2005 г. в том случае, если предприниматель уведомил до 20-го числа месяца, следующего за соответствующим календарным годом, налоговые службы о выбранном способе определения момента налоговой базы по мере поступления денежных средств. В противном случае моментом определения налоговой базы по НДС считается дата отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов (п. 12 ст. 167 НК РФ) - 18.12.04 г.

Исходя из требований налогового законодательства налогоплательщик при применении вычетов должен среди прочих условий подтвердить факт уплаты НДС поставщику товаров (услуг). Дата подписания Акта зачета взаимных требований является датой оплаты товара (услуг), а сам акт является документом, подтверждающим фактическую уплату налога. Соответственно указание суммы налога в акте является обязательным на основании п. 1 ст. 172 НК РФ. Предприниматель имеет право 21 января 2005 г. в книге покупок отразить сумму налога 17 127 руб. на основании частично оплаченного счета-фактуры от 24.11.04 г. № 49 и включить ее в вычеты по стр. 310 декларации за январь 2005 г. при представлении ее в налоговые органы.

Для ООО «Октябрь» основания принятия к вычету НДС аналогичны. Рассмотрим, как отражаются хозяйственные операции в учете ООО «Октябрь» при применении в учетной политике для целей налогообложения момента определения налоговой базы по НДС по мере отгрузки и передачи покупателю расчетных документов (табл. 1).

Таблица 1

В случае определения ООО «Октябрь» налоговой базы по НДС по мере поступления денежных средств схема записей будет следующей (табл. 2).

Таблица 2

Обязательства сторон в суммарном выражении могут быть разными, однако однородность обязательств и равнозначность зачтенных сумм независимо от суммы НДС, уплаченной в составе этих обязательств, дают налогоплательщику основание принять к вычету сумму налога в соответствии с выставленными счетами-фактурами. Факт применения контрагентами разных налоговых ставок не имеет значения для решения вопроса о начислении налога либо применении ими вычетов. Участник соглашения обязан уплатить в бюджет ту сумму налога, которая им выставлена в счете-фактуре, соответственно применение вычета в пределах оплаченной суммы также производится на основании полученного от поставщика счета-фактуры (постановления ФАС Северо-Западного округа от 30.09.04 г. № А26-2798/04-212, ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.04 г. № Ф04/5122/2004 СА02-3079-32).

Исходя из единообразия применения норм законодательства и противоправности дифференцированного подхода к налогоплательщикам указанный порядок оформления документов и учета применяется и в случаях, когда одна из сторон взаимозачета является плательщиком единого налога на вмененный доход, либо применяет упрощенную систему налогообложения, либо имеет освобождение от уплаты налогов на основании ст. 145 НК РФ, либо осуществляет операции, не подлежащие налогообложению на основании ст. 149 НК РФ.

Многосторонний взаимозачет

Следует обратить внимание на то, что существует многосторонний взаимозачет, т.е. когда в зачете принимает участие ряд организаций-кредиторов и должников: организация А является кредитором фирмы В, которая в свою очередь является кредитором организации С, а та - кредитором фирмы Д, которая является кредитором организации А. Проведение многостороннего взаимозачета не противоречит нормам гражданского законодательства. При определении даты оплаты и момента определения налоговой базы также не возникает проблем. А вот применение вычета налоговые органы считают неправомерным, так как нет факта оплаты непосредственно поставщику товарно-материальных ценностей. Однако закрытие задолженности представляет собой договор, в котором сочетаются прекращение обязательств зачетом и передача права требования третьему лицу. И первое, и второе на основании п.п. 2 и 3 п. 2 ст. 167 НК РФ являются оплатой товаров. Если составлен документ, например соглашение сторон о погашении задолженности, подписанный всеми сторонами, участвующими в сделке, то обязательства лиц считаются выполненными, а расчеты - произведенными. Все требования к документу и сведениям, содержащимся в нем, указанные выше, должны быть выполнены. Суды отмечают, что правовая конструкция многостороннего зачета состоит во взаимном погашении обязательств и требований его участников (постановление ФАС Уральского округа от 30.07.01 г. № Ф09-1214/2001ГК).

Взаимозачет с использованием векселей

Вексель как ценная бумага, с одной стороны, является имуществом организации, а с другой - средством платежа. При использовании векселей во взаимозачетах следует учитывать следующее:

доход по векселю отражается на дату его погашения или дату его отчуждения любым иным способом;

реализация векселей не подлежит обложению НДС;

при использовании в расчетах за приобретенные товары векселя третьего лица суммы налога, фактически уплаченные за данное имущество, исчисляются исходя из балансовой стоимости векселя;

при использовании в расчетах за приобретенные товары собственного векселя либо векселя третьего лица, полученного в обмен на собственный вексель, суммы налога, фактически уплаченные за данное имущество, исчисляются исходя из сумм, фактически уплаченных по собственному векселю.

Пример . ООО «Октябрь» приобрело вексель банка номиналом 118 000 руб. с дисконтом 20% за 94 400 руб. Векселем банка был произведен расчет за поставленную продукцию с ООО «Ноябрь» на сумму 118 000 руб. (НДС 18%).

На основании п. 9 положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденного приказом Минфина России от 10.12.02 г. № 126н, вексель банка должен быть принят к учету в сумме фактических затрат на его приобретение, т.е. 94 400 руб., и отражен на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги».

При передаче векселя банка в оплату за приобретенную продукцию на основании договора и акта передачи ценных бумаг, а также проведенного зачета встречных требований ООО «Октябрь» отразит доход от реализации ценных бумаг в сумме 118 000 руб. и расходы в сумме 94 400 руб. Прибыль по данной операции отражается по стр. 120 листа 06 декларации по налогу на прибыль организаций и включается в налоговую базу для исчисления налога на прибыль по стр. 180-200 листа 02 «Расчет налога на прибыль организации» декларации.

ООО «Октябрь» приобрело продукцию на сумму 118 000 руб. Сумма НДС, отраженная на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», составила 18 000 руб. Сумма налога, которую ООО «Октябрь» отразит при применении вычетов по дебету счета 68, субсчет «Расчеты по НДС», будет исчисляться исходя из балансовой стоимости векселя - 94 400 руб., при ставке 18% сумма вычетов составит 14 400 руб. Разница в сумме 3600 руб. в бухгалтерском учете относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», в расходах при исчислении налога на прибыль организаций не учитывается и покрывается за счет собственных средств.

Пример. ООО «Октябрь» приобрело вексель банка номинальной стоимостью 118 000 руб., в обеспечение обязательств по его оплате выписало два собственных векселя номинальной стоимостью 59 000 руб. каждый. Векселем банка был произведен расчет за поставленную продукцию с ООО «Ноябрь» на сумму 118 000 руб. (НДС 18%). На момент расчета за поставленную продукцию ООО «Октябрь» погасило лишь один вексель на сумму 59 000 руб.

На основании последнего абзаца п. 2 ст. 172 НК РФ вычет ООО «Октябрь» может быть предоставлен исходя из сумм, фактически уплаченных по собственному векселю. При применении данного режима налогообложения следует учитывать, что приобретение векселей в обмен на собственные равнозначно получению векселей по договору займа. Обязанность уплатить по собственному векселю (погасить заем) ставится в прямую зависимость от получения вычетов по НДС. Аналогичную позицию занимают и судебные органы (постановление ФАС Уральского округа от 1.03.04 г. № Ф09-579/04АК).

Кроме того, следует различать передачу векселя при возмездной сделке (продажа ценной бумаги) и предъявление векселя к оплате. Во втором случае право требовать оплату по векселю не отождествляется с передачей права собственности на имущество, а обусловлено необходимостью исполнения уже существующего обязательства. Если ООО «Ноябрь», получив в оплату за поставленный товар вексель банка, предъявит его векселедателю для погашения, данная передача ценной бумаги не будет являться реализацией (ст. 39 НК РФ). Доходы в учете ООО «Ноябрь» будут отражаться только по реализации продукции, а поступление денежных средств по векселю доходом являться не будет (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.04 г. № А74-2073/00-К2-ФО2-236/01-С1).

Взаимозачет при упрощенной системе налогообложения

В письме Управления МНС России по г. Москве от 31.03.04 г. № 21-09/21815 указано на неправомерность включения расходов лицами, применяющими упрощенную систему налогообложения, в том случае если оплата его поставщикам произведена третьим лицом в счет взаиморасчетов. Кассовый метод учета доходов и расходов предполагает включение при исчислении единого налога доходов и расходов после их фактической оплаты. В случае осуществления взаиморасчетов документом расчета (оплаты) является Акт зачета, на основании которого отражаются одновременно оплата как реализованных, так и приобретенных товаров (работ, услуг) каждой из сторон, участвующих в зачете (постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.07.02 г. № А05-2077/02-163/13).

Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, налогоплательщики должны отражать применительно к порядку, предусмотренному п.п. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ, в котором указано, что расходы учитываются в составе расходов при погашении задолженности иными (отличными от денежных) способами - в момент такого погашения.

Лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны помнить, что все доходы и расходы организации должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы. Данное правило распространяется на всех без исключения налогоплательщиков. Рекомендации по оформлению Акта зачета между сторонами и отражению в нем первичной учетной документации и сумм задолженности и зачета применимы и для таких налогоплательщиков, за исключением счетов-фактур, которые лицами, перешедшими на упрощенную систему налогообложения, не выписываются.

Соглашение сторон о взаимозачете нужно отличить от договора мены. Согласно бухгалтерскому и налоговому законодательству имущество организации принимается к учету исходя из фактических затрат на его приобретение. При бартерном обмене фактическая цена приобретения имущества складывается из стоимости выбывающего имущества. Налог на добавленную стоимость исчисляется также исходя из стоимости имущества, переданного в счет оплаты, а при зачете встречных требований суммы НДС считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях, как при расчете денежными средствами. Ситуация, когда налогоплательщику налоговыми органами при проведении взаимозачета предлагается уплатить в бюджет сумму со всей стоимости зачета, а к вычету принять сумму налога, исчисленную исходя из балансовой стоимости имущества, противоречит нормам законодательства. Аналогичной позиции придерживаются и суды (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20.01.04 г. № А17-2048/5).

В постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 20.01.01 г. № 3-П указывается, что порядок исчисления НДС при использовании налогоплательщиком любых законных форм реализации товаров (работ, услуг), в том числе путем обмена одних товаров на другие, при уступке требования и т.п., будучи одним из существенных элементов налогообложения, обеспечивает единообразное понимание положения о фактически уплаченных поставщикам суммах налога.

Таким образом, под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

При реализации товаров путем зачета встречных требований налогоплательщик-поставщик исчисляет сумму НДС, подлежащую взносу в бюджет, исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг), а соответствующая сумма налога выделяется в расчетных документах отдельной строкой. Таким образом, одновременно имеют место факт уплаты определенных сумм налога в бюджет и предъявление их покупателю.

Позиция Конституционного суда Российской Федерации однозначна: отождествление бартерной операции как формы реализации и взаимозачета, как формы оплаты реализованных товаров (работ, услуг) недопустимо, и в первом случае при использовании налогоплательщиком вычетов по НДС применяются положения п. 2 ст. 172, а во втором - п. 1 ст. 172 НК РФ.

В то же время суды неоднократно указывали на то, что при передаче в счет оплаты за товары (работы, услуги) имущества, за которое не произведен расчет, налогоплательщиком фактические затраты не понесены, соответственно права на вычеты он не имеет (постановления ФАС Уральского округа от 9.07.04 г. № Ф09-2772/2004АК, ФАС Северо-Кавказского округа от 2.06.04 г. № Ф08-2351/04-914А).

Однако президиум Высшего арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 14.12.04 г. № 4149/04 указывает, что согласно разъяснению Конституционного суда Российской Федерации, данному в определении от 4.11.04 г. № 324-О, из определения от 8.04.04 г. № 169-О не следует, что налогоплательщик не вправе произвести налоговый вычет, если сумма НДС уплачена им поставщику заемными денежными средствами до момента исполнения им обязанности по возврату займа. Право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем.