Автор метода двойной записи лука пачоли. Вклад Луки Пачоли в развитие системы бухгалтерского учёта. Нераздельность имущества собственника и предприятия
СТРАНИЦЫ ИСТОРИИ
«тайна» балансов луки пачояи
М. И. КУТЕР,
доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета, аудита и автоматизированной обработки данных Кубанского государственного университета, заслуженный работник высшей школы Российской Федерации, попечитель Международной академии истории бухгалтерии E-mail:prof. [email protected]
М. М. ГУРСКАЯ,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, аудита и автоматизированной обработки данных
E-mail: [email protected] Кубанский государственный университет
Долгие годы ученые в области бухгалтерского учета не перестают обсуждать вопрос - как же именно предлагал строить баланс Лука Пачоли: по сумме сумм на страницах дебета и кредита каждого счета (оборотный) или по сумме всех дебетовых и кредитовых сальдо в Гглавной книге (сальдовый) ? Анализ работ ведущих ученых - специалистов в области истории учета, комментирующих трактат «О счетах и записях», позволяет сделать вывод о недостаточном подкреплении их предположений результатами архивных исследований, что не давало возможности авторитетным авторам, не видевшим своими глазами те самые счета и балансы, в достаточной степени оценить и описать процедуру построения баланса средневековым бухгалтером, понять весь смысл этой операции.
Ключевые слова: Лука Пачоли, трактат ««О счетах и записях», постулаты бухгалтерского учета, венецианский счет, баланс каждого счета, пробный баланс, авторитетные исследователи.
Последнее десятилетие российские исследователи истории бухгалтерии «посыпали голову пеплом», скорбя о потерянном веке в сфере научных исследований, по-доброму завидуя западным коллегам, для которых были открыты все архивы, где хранятся средневековые бухгалтерские книги, доступны труды авторитетных авторов, широкий обмен мнениями на научных конференциях, разумная критика и научная полемика. Это все то, о чем наши соотечественники мечтали и чего мы были лишены.
В статье «Идеальная бухгалтерия Средневековья: что ей предшествовало» были раскрыты причины, по которым российскими учеными неправильно воспринималась гл. 34 «Как и зачем следует выводить сальдо по всем счетам Главной книги. О «сумме сумм» по дебету и по кредиту как о последней сверке баланса» трактата Луки Пачоли «О счетах и записях» .
Нами выделены две основные причины, способствующие возникновению указанной проблемы:
Неоднозначная трактовка даже не в переводе Э. Вальденберга, а самом трактате Пачоли;
Никто из российских авторов комментариев к трактату никогда не видел бухгалтерского регистра, венецианского образца, о котором писал Пачоли и на основе которого «отец бухгалтерии» делал все построения. Более того, складывается впечатление, что отечественные исследователи примеряли постулаты Пачоли не на венецианский счет, а на современную «русскую» форму счета.
В связи с этим возникает весьма пикантный вопрос: только ли россияне не смогли надлежащим образом понять наделенный неопределенностью текст трактата (или Вальденберг неудачно интерпретировал немецкий текст перевода Эрнеста Иегера на русский язык), или наши западные коллеги, всегда преуспевающие и всегда правильные, всегда готовые подчеркнуть наше отставание в части познания истории бухгалтерии, тоже столкнулись с проблемой понимания отдельных спорных фрагментов этой главы?
Для начала выделим самый проблемный фрагмент трактата Пачоли, изложенный на оборотной стороне листа 208 (Verso) :
3rio fcpjE polt! ce facilita tronare lerne faccdc fecondo Io?o cccurenccc coli fia falda runo el pumo quaderno con fuo gtonale e memorf ale. £ асю fia píu cbiaro к Dicto faldo.farai quclto altro fcoMiro.£íoffummarjini en Cogito runo eloare pel quaderno.croti.£ ponto a man fm!tra.£ fummant tutto fuo baucre £ poto aman oeirra. £ poi quede Hrime liimme reíiimmaraí. £ faranc dc rattt qttcllí ocl Oarvna Iñmacbe fi сЫатага fiima fiämarß.£ coli faraí vna lima б lime qllc oalmieí с]ж íícbíarrara anana Iri <то ffltttaffimare.íffisj lap1 .lira llama fummarn.od raree ta (v
Неоднозначное восприятие этого фрагмента приводило к различным трактовкам содержания всего трактата по ключевой проблеме: сколько пробных балансов и какие балансы предлагал строить Пачоли. Одни утверждали, что в Средние века бухгалтеры делали две проверки: одну summa summarum - сумму сумм, построенную по итогам страниц дебета и кредита всех счетов, вторую -bilancio del libro - пробный баланс Главной книги, сформированный по дебетовым и кредитовым сальдо всех конечных счетов.
При этом относительно summa summarum имело место тоже два мнения: по итогам страниц до балансирования или после балансирования.
Подход, когда строятся два пробных баланса (один по оборотам, другой по сальдо) был описан
Л. А. Руис (Косарева) в , правда, упомянутый автор в обоих случаях использовал структуру summa summarum.
Вторую группу исследователей составляли ученые, которые были уверены, что Пачоли, хотя и показал два баланса (в гл. 34 и 36), но строить нужно один: summa summarum по итогам страниц дебета и кредита всех счетов до балансирования (закрытия) счетов (так называемый пробный оборотный баланс). По их мнению, bilancio del libro, хоть и имеет структуру, отличную от summa summarum, но он реализует ту же функцию, что и summa summarum. Как известно, в России на таких позициях находился профессор Я. В. Соколов . Сегодня этого подхода продолжают придерживаться его ученики, например С. Н. Карельская .
Третью группу, как оказалось самую малочисленную, составляли ученые, которые видели различие двух описанных пробных балансов не в их назначении, а в содержании и были уверены, что на практике во времена Пачоли в разных местах применяли или вариант summa summarum, или вариант bilancio del libro. При этом не возникало сомнений, что оба варианта построения пробного баланса реализуют один и тот же контрольный механизм: «Сумма сальдо счетов дебетовых равна сумме сальдо счетов кредитовых». Как покажет исследование, таких ученых не только в России и на постсоветском пространстве, но и на Западе были единицы.
Для начала следует «освободить» Э. Г. Валь-денберга от незаслуженных обвинений в его адрес, якобы он неправильно трактовал этот самый спорный фрагмент трактата. В редакции Вальденберга читаем: «Таким образом, сбалан-сируется вся первая Главная книга с ее Журналом и Мемориалом, и чтобы означенный остаток был более ясен, сделаешь еще такую проверку. На одном листе бумаги запишешь и сложишь все суммы1 страниц «Дать» из Главной книги с крестом и положишь его налево, затем сложишь все суммы страниц «Иметь» той же Главной книги
и положишь лист направо. После этого подытожишь страницы, т. е. все суммы страниц «Дать» сложишь в одну, которая называется общим итогом, то же самое сделаешь с суммами страниц «Иметь» .
Как видим, из первого перевода на русский язык не совсем понятно, о каких суммах дебета и кредита идет речь в трактате: о суммах сальдо, об итоговых суммах страниц дебета и кредита (до балансирования или после).
Для нас 10 лет назад имя Карло Антинори, профессора университета «Парма», было символом безошибочного перевода трактата и правильного комментария. Антинори долгие годы провел в архивах средневековых бухгалтерских книг, и кто, как не он, мог дать правильный ответ на волнующий нас вопрос? Кроме того, он оказал неоценимую помощь в подготовке и проведении наших исследований, передав нам через профессора Дж. Галасси свои труды , которые, несомненно, способствовали формированию нашего воззрения.
Текст перевода К. Антинори, выполненный через столетие после Э. Г. Вальденберга, гласит :
E cosм tutto il primo Libro Mastro col suo Gioraale e il suo Memoriale saranno chiusi. Al fine di mostrare piщ chiaramente ancora che i libri sono corretti, puoi fare un controllo di questa chiusura. Tu riprendi su un foglio di carta tutti i totali degli addebitamenti che appaiono nel Libro Mastro Croce e li poni a sinistra. Di seguito tu scrivi tutti i totali degli accreditamenti a destra.
Di tutti questi totali degli addebitamenti tu fa la somma che si chiama «SUMMA SUMMARUM» ed ugualmente fai la somma dei totali degli accreditamenti che si chiama anch"essa «SUMMA SUMMARUM».
La prima и la «Summa Summarumo degli addebiti, mentre la seconda и la «Summa Summarum» degli accrediti.
Нами умышленно не приводится русский перевод текста Антинори, поскольку он идентичен тексту Э. Г. Вальденберга.
Теперь понятно, как были созданы предпосылки для свободной трактовки фрагмента: все условия для этого обеспечил сам Пачоли. Напрашивается вопрос: это было сделано по не-
пониманию сути проблемы или для этого были другие причины?
Для полного восстановления справедливости предложим наш вариант перевода, выполненного по оригинальному тексту: «... Перенеси на лист бумаги все суммы дебета из книги с крестом и занеси их на левую сторону. Затем на правую сторону перепиши все суммы кредита. Сложи все суммы по дебету и получишь общий итог, называемый «Сумма сумм»; сделай то же самое с суммами по кредиту и получишь еще одну «Сумма сумм». Первая есть дебетовый общий итог, а вторая - кредитовый...» .
Можно привести переводы других авторов, где содержание было одно и то же. В основном все переводчики переводят tutti i totali дословно «все суммы». Как известно, исключение составил только один текст: в русском варианте учебника по теории бухгалтерского учета Э. С. Хендриксена и М. Ф. Ван Бреда при использовании фрагмента перевода Пиетро Кривелли в тексте вместо «все суммы кредита» и «все суммы дебета» стоит «все кредитовые сальдо» и «все дебетовые сальдо». Последнее, хотя и соответствует истине, явно искажает подлинный текст Пачоли.
to fía (unaq"to laltra-r; qlla Del oare.e qíla dcÎo baucrë.arçtufrai cl шо qderno ecre bc gai dato renuto e faldato p!a cagi"ôe cfS otfopja nel cap; 14-fo oetto.
Наш перевод фрагмента гласит: «Теперь, если оба общих итога равны, то есть дебетовый и кредитовый имеют одно и то же значение, ты можешь, согласно рассуждениям, изложенным в гл. 14, сделать вывод, что твоя Главная книга ведется правильно, и она закрыта».
Напомним, что в гл. 14 разговор идет о «правиле, из которого вытекает баланс, составляемый при закрытии Главной книги: сумма сальдо счетов дебиторов должна быть равна сумме сальдо счетов кредиторов».
Однако далеко не все интерпретаторы согласны с таким мнением.
В оригинальном тексте гл. 14, по мнению многих исследователей, самой главной (по утверждению А. Дюпона, центральной ), на лицевой стороне листа 202 читаем:
£ m quo modo fcp.-ciiëganoincancnarE tunc Ii gute wl oitto qdcrno grade, nt[ ql mat fi wiic metiere cofa m wreck ¿jila апсога пои íi ponga in baiieze.i coli mai lï ос uc mcttere сой in baucre ebe ancoja.qllamedcfima сб fco amolare nó íi merca in шге. £ Di qua паГй"рси".аМапао dx oel hiv.fifa.nel fuo faldo raro edute cU fia el wre.q-to laue re.fíoefflmarcmttelelréclx lïrâno polte in иге к fbflcro bene, юооо.оздк in fu m fogli"o.£ ei poitömare Oínilmtrc tntrt qlle elx in bancrc íitrowaño. tanto oebbe fare luna faínina |to blira.aíirainéíe ocmollrcrebbé eére enwe ne! oittoqdcrno.côe nel mododel
В переводе трактата на немецкий язык, выполненном Б. Пенндорфом (1933 г.), сказано: «Здесь возникает баланс, который составляется при закрытии Главной книги. В дебете должно быть столько же, сколько в кредите. Если ты сложишь все статьи дебета, хоть их 10 ООО, на отдельном листе, а потом также статьи кредита, то одна сумма должна быть равной другой, иначе это будет означать, что в Главной книге есть ошибка» . Как видим, Б. Пенндорф, похоже, настроен строить пробный баланс на основе сумм оборотов по странице, однако пока не видно каких: до балансирования счетов или после их закрытия.
К. Антинори (1994 г.), наоборот, однозначно утверждал наличие только сальдового баланса: «... сумма сальдо счетов дебетовых должна быть равна сумме сальдо счетов кредитовых» . Правда, мы должны заметить в пользу «отдельных интерпретаторов», что если бы не сходились суммы дебетовых и кредитовых итогов в Главной книге, то и составить баланс сальдо было бы невозможно.
Таким образом, можно констатировать, что дословный перевод на оборотной стороне листа 208 словосочетания tutti i totali как «все суммы» приводил в замешательство комментаторов трактата как изначально, так и в наши дни.
Как интерпретировали трактат Л. Пачоли наши зарубежные коллеги. Долгие годы продолжался спор о смысле summa summarum как суммы сумм. В первом переводе на английский язык Джейсбика (1914 г.) summa summarum понимается как сумма итогов дебета и кредита по счетам.
С большими проблемами столкнулся профессор Э. Перагалло в работе «Происхождение пробного баланса» (Origin of the Trial Balance) . Он писал: «Неоднозначность терминологии в ранних работах по бухгалтерскому учету привела к недопониманию среди современных авторов, которые занимаются вопросом происхождения некоторых процедур записи и манере
их применения. Пробный баланс и есть одна из таких процедур. Некоторая неясность в тексте Пачоли привела к тому, что стали полагать, что и bilancio del libro (Баланс главной книги), и summa summarium (сумма сумм), как это описано у Па-чоли, представляли собой пробный баланс и что оба термина описывали одну и ту же процедуру бухгалтерского учета. Но на самом деле это не так. Эти два термина описывают абсолютно разные две процедуры бухгалтерского учета» .
Смысл работы Э. Перагалло состоит в том, что он допускает наличие у Пачоли сразу двух балансов, которые формируются один за другим. Сначала строится пробный баланс summa summarium как проверка правильности закрытия всех счетов. На следующем этапе Э. Перагалло видел необходимость построения другого пробного баланса - bilancio. Таким образом, Перагалло видел различия двух форм пробного баланса не только в содержании, но и в назначении.
Перагалло в качестве базы построения пробного баланса summa summarium понимал итоговые суммы по дебету и кредиту каждого счета. Об этом свидетельствует редакция уже знакомого текста: «Cross ledger (the old closed ledger) and place them on the left hand side of a sheet of paper, and add all the credit entries (of each account) and place them on the right hand side; and now add these other sums and the total sum of all the debits will be called "summa summarium" and the same will be done of all the credits which total will also be called "summa summarium",...» (А именно: вынеси все кредитовые записи (каждого счета) из книги с «Крестом» (старая закрытая бухгалтерская книга) и расположи их с левой стороны листа, а теперь вынеси все записи по дебету (каждого счета) и расположи их с правой стороны; а теперь сложи все суммы, и общая сумма всех кредитов будет называться «Summa summarium», такая же процедура будет проведена со всеми дебетами, общая сумма которых тоже будет называться «Summa summarium»...) .
«На первый взгляд, может показаться, что это и есть пробный баланс, но при ближайшем рассмотрении видно, что это совсем не так. Пачоли проводит процедуру «сумма сумм» после того, как сальдо (балансы) всех открытых счетов, за исключением номинальных счетов, перенесены непосредственно
в новую бухгалтерскую книгу без занесения их сначала на счет капитала или любой другой формальный счет. После этого старая бухгалтерская книга должна сойтись по всем показателям, даже если в ней было сделано множество ошибок, так как две стороны каждого счета сравнялись путем переноса сальдо в новую бухгалтерскую книгу. Пробный баланс закрытой бухгалтерской книги - вообще не пробный баланс.
Очевидно, что Пачоли использовал «сумму сумм» именно для той цели, которую он и ставил, а именно, доказать правильность закрытия главной книги, а не в качестве пробного баланса в современном понимании. Если рассмотреть предположительно закрытую книгу и добавить все дебеты с одной стороны и кредиты с другой, то окажется, что какой-то счет не закрыт и обе суммы будут отличаться друг от друга. Естественно, это будет означать, что бухгалтерская книга закрыта не полностью. Это именно то, что Пачоли хотел выяснить с его «суммой сумм». Это последний шаг в его процедуре закрытия бухгалтерской книги и это абсолютно не пробный баланс, как мы это понимаем сегодня» .
Профессор Э. Перагалло пишет: «Несмотря на предыдущие заявления автора об обратном, очевидно, что Пачоли в полной мере знал истинное строение и функцию пробного баланса. Ями верно заявил об этом, но, к сожалению, сослался на «summa delle summe» Манцони как на надлежащий пробный баланс (здесь имеет место ссылка на раннюю работу Ями . (Как известно, в более поздних работах Б. С. Ями критиковал Д. Манцони за непонимание «summa delle summe» ). Г. Р. Хатфилд сделал ту же ошибку, когда он принял в работе Пачоли «summa summarium» за пробный баланс» .
К такому мнению могли прийти исследователи, которые понимали summa summarium как равенство сумм итогов по дебету и кредиту каждой страницы после закрытия всех счетов переносом сальдо в новую книгу.
Далее профессор Перагалло строит второй баланс bilancio del libro. Он пишет со ссылкой на Пачоли: «Теперь, чтобы закрыть старую книгу было бы разумно закрыть каждый открытый счет, используя пробный баланс в качестве руководства, т. е. если открытый счет в старой бухгалтерской
книге - это кредит, как вы сможете понять из пробного баланса, то в дебете говорится: «кредитовое сальдо этого счета вводится в виде кредита в новой бухгалтерской книге на странице... И таким образом вы закроете старую бухгалтерскую книгу и откроете новую.
По сути, Пачоли использует пробный баланс в данном случае как балансовый счет, лишь с той разницей, что он не был включен в качестве учетной записи в старой бухгалтерской книге, но был составлен как отдельный отчет за пределами этой бухгалтерской книги» .
«Возможно, интересно отметить, что тип bilancio del libro, о котором мы сейчас говорим, это пробный баланс после закрытия, потому что он составляется после того, как номинальные счета были закрыты на счете капитала. Далее, следует также отметить, что в процедуре закрытия бухгалтерской книги, описанной Пачоли, сначала составлялся пробный баланс (bilancio del libro), а потом переносились счета, тогда как «сумма сумм» составляется по счетам старой книги только после того, как они были закрыты, а их сальдо были перенесены в новую бухгалтерскую книгу. Все это должно быть убедительным доказательством того, что Пачоли описывал две абсолютно разные процедуры, когда писал bilancio del libro и summa summarium.
Однако сомнений нет, что Пачоли полностью понимал роль пробного баланса и его использование в качестве проверки на равенство дебета и кредита и в качестве руководства для переноса учетных записей из одной бухгалтерской книги в другую. Очевидно также, что пробный баланс был очень хорошо известен и широко использовался в конце XV в., да и сам Пачоли говорит, что он просто описывает венецианский метод ведения бухгалтерии, «который среди всех других, безусловно, лучший». Одно остается не ясным, использовалась ли «сумма сумм» Пачоли в ведении бухгалтерии того времени. В то время как роль пробного баланса в системе бухгалтерского учета ясна, а вот первоначально задуманная роль «суммы сумм» просуществовала недолго .
Что касается Доменико Манцони , то Э. Пе-рагалло замечает: «Кажется довольно странным, что Манцони, поняв основные характеристики двойственности записей, так и не осознал истин-
ную природу пробного баланса. Но это, кажется, именно так. Нигде в его наборе бухгалтерских книг с двойной записью не обнаружено пробного баланса» . Объяснение этому даст Б. С. Ями.
Подводя итоги исследования профессора Э. Перагалло, можно констатировать, что ошибки в части понимания summa summarium допускали не только российские, но и западные авторитетные ученые, и в их числе Э. Перагалло. Э. Перагалло комментировал положения трактата, не видя учетного регистра XV в. Э. Перагалло не осознавал, что в трактате описаны две альтернативные процедуры закрытия счетов и построения пробного баланса. Как покажут наши последующие исследования, никогда и никто на практике не использовал обе процедуры: или summa summarium, или bilancio del libro. Наиболее часто встречается первая процедура, только в отличие от Э. Перагалло построенная не по постраничным итогам дебета и кредита (до балансирования или после балансирования счетов), а по переносимым сальдо конечных счетов. Акцентирование на слове «конечных» связано с тем, что многие авторы предлагали (а профессор К. Ю. Цыганков предлагает и сегодня) учитывать обороты (а некоторые авторы сальдо) всех счетов, включая закрытые до закрытия Главной книги.
В 1994 г. - году 500-летнего юбилея трактата Пачоли «О счетах и записях» -многие авторитетные исследователи опубликовали свои переводы трактата и комментарии к ним. Среди них были и ныне здравствующие испанский профессор Э. Е. Эстебан и британский профессор Б. С. Ями (рис. 1). Ознакомимся с их мнением, которое они имели в не очень далекое время.
Эстебан пишет: «В гл. 36 возникли некоторые сомнения по выражению, которое гласит: «El bilancio del libro debbe esserepari, cioe che tanto debbe esser la summa non dico de creditori ne debitori, ma dico la summa del credito quanto la summa del debito», т. е. «баланс Главной книги должен быть согласован, т. е. общая сумма, я не говорю кредиторов и дебиторов, а кредитов должна быть равна общей сумме дебетов» (The Ledger balance
must be reconciled, that is, the total amount, I do not mean of creditors and debitors but of credit, must be equal to the total amount of debit). Кажется, что Пачоли хочет дать понять, что должно быть согласовано в этом bilancio Главной книги: не кредитовые и дебетовые сальдо, а общие суммы записей в дебет и кредит. Практически все переводчики согласны с этой точкой зрения» .
Рис. 1. Ведущие исследователи творчества Л. Пачоли, переводчики трактата «О счетах и записях» и авторы
комментариев на родине «отца бухгалтерии» в г. Сансеполькро - группа участников конференции, посвященной исследованию трудов Луки Пачоли, слева направо: профессора Дж. Галасси (Италия), Б. С. Ями (Великобритания), М. И. Кутер (Россия), О. Гумели (Турция), Э. Е. Эстебан (Испания) у памятника Луке Пачоли возле монастыря (2011 г.)
общего ни с общими суммами, ни с сальдо, а учитывает число дебетовых и кредитных счетов: «Il bilancio del Libro deve essere pari, cíou pari devono essere le somme, non del numero dei creditori e dei debitori, ma le somme dei crediti e dei debiti». Правда, нам (авторам статьи) текст К. Антинори, наоборот, представляется более ясным: «Баланс Главной книги должны быть равным, т. е. суммы должны быть уравновешены, т. е. должны быть равны суммы, не количества по кредиторам и дебиторам, а суммы по дебиторам и кредиторам». Трудно конкурировать в переводе с носителем языка, но нам кажется, что здесь имеет место не «количество», а «итоги», и, скорее всего, Анти-нори так и понимал свой текст.
Далее Эстебан продолжает: «С другой стороны, он (Пачоли) уже упоминал в гл. 34, что сопоставляется общий итог всех дебетовых записей и общий итог всех кредитовых записей по счетам в Главной книге, которые вынесены на отдельное фолио. Тогда общие итоги дебетовых записей, с одной стороны, и то же из кредитовых записей - с другой, которые должны быть сложены, эти итоги называют summa summarum (сумма сумм) дебетовых записей и summa summarum (сумма сумм) кредитовых записей, соответственно. Эти две summa summarum должны быть равными, если Главная книга хорошо закрыта и сбалансирована».
Пачоли исходит из вывода, который сделал в гл. 14, где он объяснил свои мотивы. В самом деле, в этой главе объясняется, что из каждой записи в журнале происходит две записи в Главной книге -одна по дебету, а другая по кредиту. Таким же образом он указывает: «di qua nasci poi al bilancio che del libro si fa nel suo saldo tanto convien che sia el dare quanto lavere», т. е. «из этого правила следует, что в балансе на момент закрытия книги, в дебете должен быть такой же итог, что и в кредите» [Зб, с. бЗ].
Эстебан аргументирует свою позицию, которая сводится к построению двух пробных балансов по общим суммам после балансирования счетов: «На данный момент давайте просто скажем, что в обоих случаях суммы, о которых идет речь, кажется, не всегда отражают полное движение на счетах, поскольку Пачоли нигде не говорит, что в общие суммы должны быть перенесены сальдо, поскольку счет заполнен.
Кажется, скорее противоположная практика использовалась в то время. Поэтому общие суммы дебетовых и кредитовых записей, входящие в summa summarum в гл. 34 и bilancio в гл. 36, должны в любом случае быть общими итогами последнего листа счета» .
Уважаемый профессор с восхищением приводит в качестве примера summa summarum, вставленную Манцони в его книгу Quaderno doppio col suo giornale , «в конце предполагаемой» Главной книги. Эстебан пишет: «Хотя она называется «Summa delle Summe», имена всех счетов Главной книги записываются на специальную страницу после закрытия счетов. Обе позиции, переносимые со счетов, появляются на Folio в строгом порядке последовательно в соответствующей строке, сначала итог дебетовых записей каждого счета, а затем на правой стороне итог кредитовых записей, которые являются, очевидно, равными. В конце появится страница summa делле summe с равными итогами дебетовых и кредитных сумм. Этот список занимает почти четыре полные страницы работы Манцони, в конце которой он составляет summa делле summe, которая вобрала в полное действие общего количества всех элементов, т. е. все движение Главной книги, так как эта сумма включает суммы счетов, осуществивших перенос на новое фолио» .
Завершая обзор взглядов профессора Э. Е. Эстебана, относящихся к 1994 г., заметим, что на тот момент времени они занимали далеко не продвинутые позиции, чтобы не сказать больше.
Авторитетный британский исследователь Базиль Ями2 по поводу гл. 34 трактата писал: «В гл. 34 описывается процедура закрытия бухгалтерской книги и открытия новой. Эта важная глава включает в себя два особо путанных абзаца. Если переводить дословно, то в них говорится, что Пачоли был некомпетентен. Если все же признать его компетентность, то следует прочитать гораздо больше материала, чем доступно на напечатанных страницах, или не принимать во внимание некото-
2 Профессор Базиль Ями - один из самых авторитетных ученых-бухгалтеров в мире. Сегодня ему только 94 года, он по-прежнему в строю, успешно читает лекции в Высшей школе экономической науки (г. Лондон). В 2011 г. профессор Ями выступал на конференции, посвященной исследованию трудов Луки Пачоли, с основным докладом на пленарном заседании.
рые сделанные заявления. Глава, запутанная сама по себе, и путает тех, кто ее читает» .
Абсолютно понятно, что закрытие старой бухгалтерской книги осуществлялось без промежуточного подведения баланса в старой бухгалтерской книге. Из текста становится ясно, что сальдо по индивидуальным счетам просто переносились в новые счета в новой бухгалтерской книге. Ями, со ссылкой на Пила и Алваро Мартинелли, утверждает, что Кристианус Ломеллинус и Доминкус Де Гарибальдо, массари города Генуи, в 1340 г. поступали аналогичным способом . Наши исследования в государственном архиве г. Генуя вполне подтверждают это.
Несколько странным выглядит утверждение Ями, что «в этой главе Пачоли объясняет, что он подразумевает под bilanco del libro. Это выписка баланса по счетам из бухгалтерской книги, которая была сделана на отдельном листе, не входившем в бухгалтерскую книгу. Если сумма дебетовых сальдо равна сумме кредитовых сальдо, тогда ваш баланс был сведен правильно, а бухгалтерские книги велись и закрыты абсолютно правильно» . Дело в том, что в этой главе объясняется другой проверочный баланс -summa summarium .
В комментариях к гл. 34 Б. С. Ями пишет: «Я предположил, вслед за Олдкаслом, что Пачоли говорил о переносе сальдо, которые остались на различных открытых счетах. В действительности, Пачоли описывает bilancio так: справа в бухгалтерской книге пишутся кредиторы, слева дебиторы (...dala mano destra si copiano li creditori del libro e dala sinistra li debitori). Это могло означать, что Пачоли подразумевал bilancio как bilancio всех сумм (т. е. перечисляются суммы дебетовых записей и суммы кредитовых записей по каждому счету), а не bilancio сальдо, где отражен дебет или кредит на индивидуальных счетах. Если бы имелось в виду указанное значение, обсуждаемое сейчас bilancio должно было бы означать предзакрытие summa summarum. Но при обсуждении bilancio в контексте закрытия одной книги и открытия другой Пачоли, конечно же, говорит о bilancio как о сальдо счетов бухгалтерской книги (а не о всей общей сумме). Таким образом, для дебетового сальдо Пачоли пишет: Для каждого счета дебитора вы должны говорить: «Столько-то остается в кредите. (E in
ciascuna partita del debitore hai a dire per tanti resta a dare...)». Было бы странно, если бы Пачоли под bilancio подразумевал бы bilancio всех сумм, так как он уже объяснил, что когда счет в бухгалтерской книге заполнен, следует вывести его сальдо и перенести на новый счет (гл. 28)» .
Как видим, если Д. Манцони истолковывал баланс Пачоли как баланс равных итогов по дебетовым и кредитовым страницам каждого счета, то англичанин Гуг Олдкастл в 1543 г. не сомневался, что баланс был сальдовый. Такого же мнения был Джон Меллис, который сам признавался, что в 1588 г. переиздал книгу Олдкастла под своим именем.
Как следует из рассуждений Ями (1994 г.), Пачоли под пробным балансом понимал сумму сальдо, а не сумму итогов. Ями продолжает мысль: «Предназначение summa summarum далеко не ясно. Если, а это, кажется, именно и есть причина, компиляция происходит после того, как счета в старой бухгалтерской книге уже сбалансированы (и это сальдо уже перенесено в новую бухгалтерскую книгу или на счет прибыли и убытков), тогда оба итога по дебету и кредиту каждого счета должны обязательно быть одинаковыми», - даже если и была где-то в книге допущена ошибка. Считать это проверкой достоверности бухгалтерской книги нельзя. Если, как это предполагал Джейсбик, компиляция проводилась перед сводом баланса и внесением заключительных записей, тогда это можно считать способом проверки. И это был бы пробный баланс итогов, отличный от пробного баланса сальдо. Но такое прочтение этого пункта сомнительно. Заголовок главы говорит о summa summarum как о последней стадии проверки; данный абзац стоит в конце главы, после описания процедуры закрытия и погашения счетов старой бухгалтерской книги, а процедура проверки должна определить, была ли закрыта бухгалтерская книга правильно (saldato). Все эти пункты о компиляции, которая проводилась после того, как бухгалтерская книга была сбалансирована и закрыта, и тогда, в этом случае, это не имеет никакого смысла» .
Оценивая труд Доминика Манцони, который в XVI в. удачно пересказал от своего имени трактат Луки, дополнив его многими удачными примерами , на которого ссылаются все ис-
следователи, Ями отмечает, что Mацони оставил без внимания пробный баланс-счет bilanco del libro, описанный Пачоли в гл. Зб, а позаимствовал только summa summarum. Б. С. Ями, возможно, изначально поддержал баланс Mанцони , а позже критически оценил такой пробный баланс, который Mанцони иллюстрировал в своих книгах, ориентируясь на итоги по дебету и кредиту каждого счета: «У Mанцони не было сомнений касательно того, когда следовало составлять Пачоли summa summarum - до или после закрытия бухгалтерской книги. Сразу же после его иллюстративной бухгалтерской книги располагалась выписка более чем на четырех страницах, в которой «итоги всех записей размещены в бухгалтерской книге как в дебете, так и в кредите» (Summe de tutte le partiedposte in Quaderno, si in dar come ancho in havere). Такую компиляцию следует выполнять на отдельном листе. На листе перечисляются счет за счетом итоги дебета и кредита в иллюстративной бухгалтерской книге. Каждая запись в списке одинаковая, что в дебете, что в кредите, потому что этот список составлялся сразу после того, как счет сбалансирован и закрыт. Общий большой итог в конце четвертой страницы, конечно же, равный. Это пример Пачоли summa summarum после закрытия» .
Интересно, что Summe de tutte le partied была опущена в последних двух редакциях книги Mан-цони. Возможно, что Mанцони обнаружил, что компиляция не имеет большого смысла.
У Mанцони нет отдельной главы, соответствующей гл. 34. Очевидно, он опирался на свою модель журнала и бухгалтерской книги, когда давал советы читателю, как закрывать одну книгу и открывать другую. Представлялось, что баланс счетов переносится просто без всяких промежуточных счетов или выписок.
Профессор Ями допускает еще один способ замены старой бухгалтерской книги новой, действующий в Средневековье, - составить баланс конечных сальдо в старой бухгалтерской книге, а начальных сальдо в новой бухгалтерской книге. Начальное сальдо было таким же, как и конечное сальдо (напомним, что в нем дебет и кредит были переставлены местами). Записи в счете начального сальдо представляли противовес в виде двойной записи начальному сальдо в счетах активов и пассивов в новой бухгалтерской книге. Этот
метод, который однажды был использован Анд-реа Барбариго в XV в., представлен в литературе (Казанова, 1558 г. ). В более ранних трактатах Веддингтона (Weddington) и Савонне (Savonne) тоже есть примеры такого метода, впрочем, как и в более поздних .
Есть вероятность, что Пачоли раздумывал над такой процедурой, т. е. переносом всех сальдо открытых счетов на счет капитала. Такая гипотеза находит некую поддержку в заключительном предложении гл. 27 трактата. Mысль такова, что счет капитала должен закрываться последним в бухгалтерской книге и, следовательно, становится хранилищем всех остальных счетов (...e per consequente receptaculo de tutte le alter...).
Основная причина ошибок зарубежных и отечественных исследователей. Приведенные рассуждения позволяют выделить две группы ученых:
Считающих, что Пачоли предполагал формировать два пробных баланса: и summa summarium, и bilancio del libro (характерный представитель -Э. Перагалло);
Убежденных, что достаточно одного баланса, «применяемого в данной местности» (например, в Барселоне предпочитали summa summarium, а в Пизе - bilancio del libro) (основная группа).
Представителей второй группы также можно разделить на три подгруппы:
Тех, кто считал, что Пачоли описал сальдовый пробный баланс (Я. Импин, Г. Олдкастл, Б. С. Ями);
Утверждающих, что Пачоли строил summa summarium по итогам дебета и кредита счетов до балансирования (Я. В. Соколов);
Уверенных, что пробный баланс summa summarium формировался по итогам дебета и кредита счетов после их балансирования (Д. Mан-цони, Джейсбик, Г. Р. Хатфилд, Э. Е. Эстебан).
К сожалению, большая часть исследователей видит различие summa summarium и bilancio del libro в назначении пробного баланса. На самом деле и тот и другой баланс в первую очередь предназначены для арифметического контроля равенства суммы сальдо счетов дебетовых сумме сальдо счетов кредитовых. Первый строится по сальдо счетов после их переноса в новую книгу (параллельный вариант), а второй - в момент переноса сальдо (последователь-
ный вариант). В зависимости от варианта определяются структура и содержание пробного баланса.
Сегодня можно объяснить причину ошибок, которые допускали как зарубежные, так и отечественные ученые: они писали и спорили о том, чего никогда не видели. Они не видели бухгалтерских книг того времени, не представляли венецианский счет, о котором пытались писать.
В начале статьи авторы поставили вопрос: Пачоли или не понимал того, о чем писал в гл. 34, или была другая причина. Если отбросить первое, то другую причину можно объяснить следующим образом. Лука Пачоли писал не для нас, а для своих современников, для «торговцев и их сыновей» . Если бы каждый из исследователей творчества Пачоли хотя бы один раз побывал в архиве средневековых бухгалтерских книг и хотя бы одним глазом увидел настоящий венецианский счет, на котором и в дебете и кредите всегда стояла одна и та же рабочая сумма (сумма оборотов), присущая итогу «сильной» стороны, а на «слабой» стороне почти никогда не ставился итог, подсчитанный до балансирования, то никогда бы не возник вопрос: что из себя представляет пробный баланс - summa summarium, описанный Лукой Пачоли. В данной ситуации можно было построить только сальдовый баланс.
Сохранившиеся остатки Главной книги компании флорентийского купца Джованни Фаролфи в Провансе за 1299-1300 гг. (в наличии только дебетовая сторона баланса) позволяют утверждать, что бухгалтер компании Ама-тино Мануччи (Amatino Manucci) строил сальдовый баланс типа summa summarium.
В наших преды -дущих публикациях неоднократно приводились фотокопии балансов компании Франческо Датини в Барселоне на 31.01.1399 г., о которых упоминал Р. де Рувер
в статье , выполненные в виде книжечек по правилу summa summarium. В учебнике , затем в работе впервые были представлены пробные сальдовые балансы компании Франческо Датини в Барселоне на 14.07.1395 и на 16.03.1398, которые также ориентировались на summa summarium.
По утверждению Э. Перагалло, «на практике бухгалтеры уже давно задолго до Пачоли использовали балансовый счет как просто счет в бухгалтерской книге». Со ссылкой на Ф. Беста он пишет: «Андре Барбариго, купец из Венеции, использовал такой счет в своих отчетах в 1434 г. Видимо, в то время пользовались обеими процедурами» .
Нами обнаружен такой счет-баланс, датированный 1394 г., т. е. на 40 лет раньше (фрагмент представлен на рис. 2). В ближайшее время он будет полностью переведен на русский язык и презентован в печати.
Особенность такого пробного сальдового баланса состоит в том, что по каждой позиции раздела «Дебиторы» и раздела «Кредиторы» указывается адрес счета, с которого осуществлен перенос сальдо в старой книге, и адрес счета, на который будет перенесено сальдо в новой книге.
Данный баланс построен компанией Ф. Дати-ни в Пизе на 13.07.1394. Не исключено, что данный пробный сальдовый баланс, построенный по правилу bilancio del libro, - один из самых ранних сохранившихся. Нами не обнаружены источни-
Рис. 2. Первый разворот пробного баланса, построенного по правилу bilancio del libro (Prato, AS, D. № 361, c. 269 V-270 R)
ки, упоминающие о нем, в том числе в работах Федериго Мелиса , наиболее авторитетного исследователя архивов бухгалтерских книг.
Одно заставляет задуматься. В хорошо известной на постсоветском пространстве работе О. О. Бауэра «Мемуары к истории бухгалтерии и
памятники священной старины» на с. 129-184 приведен труд Яна Импина , где на с. 181-183 представлен пример пробного сальдового баланса bilancio del libro .
Нами включен в текст перевод О. О. Бауэра левой и правой сторон этого баланса:
«ЛЪвая сторона
Торговому Дому подъ назвашемъ «Сосна», за остатокъ,
получившшся при заключенш книги, который для заключешя счета
кредитуется на л. 3 этой книги и для заключешя сей книги переносится
въ книгу А на л. 1 съ л. 3 на л. 1.
2. тоже, арендной платЬ съ л. 3 на л. 1.
2. тоже, городу Антверпену съ л. 5 на л. 1.
2. тоже, Николаю де Стауэрену съ л. 6 на л. 1.
2. тоже, Павлу де Руэре съ л. 6 на л. 1.
2. тоже, Антону де Кампе съ л. 6 на л. 2.
2. тоже, найму дома съ л. 11 на л. 2.
2. тоже, Эгидiусу де-Генкуру съ л. 11 на л. 2.
2. тоже, Герарду Деше съ л. 12 на л. 2.
2. тоже, Этьену Бланку съ л. 13 на л. 2.
2. тоже, 1оанну де Ляре съ л. 13 на л. 2.
2. тоже, Даншлу де Брюгге съ л. 14 на л. 3.
2. тоже, Квентену де Линтеракену съ л. 16 на л. 3.
2. тоже, Карлу де Гуэсдену съ л. 18 на л. 3.
2. тоже, Герману Янсу съ л. 18 на л. 3.
2. тоже, Роланду де Доорне съ л. 19 на л. 3.
2. тоже, Дидiе Рансару съ л. 19 на л. 4
2. тоже, Диберту де Оппеннену съ л. 19 на л. 4.
2. тоже, кассЬ съ л. 20 на л. 5.
2. тоже, остатку товаровъ съ л. 21 на л. 6.
L 133. 16. -L 177. 4. -L 6. -. -L 103. 10. -L 22. 11. 8 L 4. 6. 8 L 1, 13. 4 L -. 15. -L 97. 8. -L 48. 5. -L -. 4. -L 42. -. -L 18. 18. -L 38. 16. -L 41. 16 -L 23. 12. -L 40. 12. 8 L 7. 17. 6 L 346. 5. 3 L 349. 1. 8
Правая сторона
Балансъ сей книги имЬетъ, 2 сентября, отъ меня, Николая Форестена (отъ счета капитала), за остатокъ, получившшся при заключенш счетовъ, и, чтобы заключить этотъ счетъ, онъ (остатокъ) переносится въ дебетъ этой книги на л. 2, а при переносЬ въ книгу А кредитуется на л. 6, для заключешя книги съ л. 2 на л. 6. 2. Тоже, отъ Валентина Мелло, какъ выше съл. 15 на л. 7. 2. тоже, отъ Карла Лоэрдена съ л. 17 на л. 7. 2. тоже, отъ Урбена Либерта съ л. 17 на л. 7.
L 1219. 6. 1 L 87. 17. 4 L 90. 10. -L 107. -. -
А ведь скольких проблем можно было бы избежать, если бы сразу было уделено должное внимание данному фрагменту в книге нашего соотечественника, написанной более ста лет назад.
Подводя итоги исследования, отметим, что кажущийся разрыв в исследованиях истории двойной бухгалтерии между западными коллегами и российскими учеными в сто лет - это миф, который смело можно опровергать. Еще два десятилетия назад далеко не все авторитетные западные ученые имели полное представление о содержании трактата Пачоли и могли подтвердить его результатами архивных находок. К сожалению, еще имеет место стереотип представления об отсутствии необходимости в архивных разработках, так как ранее это все было проделано авторитетными западными учеными. Многолетние наши исследования в архивах Италии и знакомство с трудами авторитетных западных коллег свидетельствуют, что это такой же миф, как и наше научное отставание в сто лет. Задача российских ученых - развеять оба этих мифа.
Список литературы
1. Бауэр О. О. Мемуары к истории бухгалтерии и памятники священной старины. М.: Т-во «Печатня С. П. Яковлева», 1911.
2. Карельская С. Н. Эволюция бухгалтерского баланса // Финансы и бизнес. 2008. № 4. С.142-153.
3. Кутер К.М. Труд Л. Пачоли «Сумма арифметики, геометрии, дробей, пропорции и пропорциональности»: аудитория читателей // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 13 (145). С. 64-72.
4. Кутер М. И. Введение в бухгалтерский учет: учебник. Краснодар: Просвещение-Юг, 2012. 512 с.
5. Кутер М. И. Для чего нужно переводить заново трактат Луки Пачоли // Международный бухгалтерский учет. 2006. № 12 (96). С. 15-21.
6. Кутер М. И., Гурская М. М. Естественная форма изначального бухгалтерского баланса // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 5 (137). С. 50-59.
7. КутерМ.И., ГурскаяМ.М. Идеальная бухгалтерия Средневековья: что ей предшествовало // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 44.
8. КутерМ. И., ГурскаяМ. М., Зинченко Е. С. Какую дату считать днем рождения двойной бухгалтерии. // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 48 (198). С. 34-43.
9. КутерМ. И., ГурскаяМ. М., Зинченко Е. С. Русский след в изучении средневековых балансов // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 32 (278). С. 54-58.
10.КутерМ.И., ГурскаяМ.М., ЗинченкоЕ. С., Иванова М. М. Бухгалтерский учет на переходе от первой компании Датини в Пизе ко второй // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 35 (281). С. 61-72.
11. Кутер М. И., Гурская М. М., Кузнецов А. В., Кутер К. М. Новый этап изучения истории бухгалтерии в России // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 4 (154). С. 49-63.
12. Кутер М. И., Гурская М. М., Кутер К.М. История двойной бухгалтерии: двойная запись // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 17 (167). С. 46-55.
13.КутерМ.И., ГурскаяМ.М., Павлиди О. А., Кузнецов А. В. Русское начало в исследовании истории возникновения двойной бухгалтерии // Вектор науки ТГУ. 2010. № 3 (135). С. 28-33.
14. КутерМ.И., ГурскаяМ.М., Сидиропуло О. А. Бухгалтерская книга Генуэзской Коммуны за 1340 г.: начальный этап исследования // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 44 (194). С. 60-66.
15. Кутер М. И., Гурская М. М., Сидиропуло О. А. Бухгалтерская книга Генуэзской Коммуны за 1340 г.: начальный этап исследования // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 45 (195). С.54-59.
16. Кутер М. И., Гурская М. М., Сидиропуло О. А. Бухгалтерская книга Генуэзской коммуны за 1340 г.: новые результаты исследования // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 36 (234). С.54-64.
17. Кутер М. И., Гурская М. М., Сидиропуло О. А. Кубанский университет исследует бухгалтерию муниципалитета Генуя за 1340 г. // Экономика устойчивого развития. 2011. № 7. С. 75-81.
18. Кутер М. И., Гурская М. М., Сидиропуло О. А. Ученые Кубанского университета приблизились к разгадке тайн бухгалтерской книги массари Генуи за 1340 г. // Экономика устойчивого развития. 2011. № 8. С. 87-94.
19. Кутер М.И., Кузнецов А. В., Кутер K.M. Развитие счетов в системе двойной бухгалтерии // Mеждународный бухгалтерский учет. 2008. № 4 (112). С. 3б-43.
20. Пачиоло Л. Трактат о счетах и записях / пер., введение, кр. биография автора, примеч. Э. Г. Вальденберг. СПб., 1893.
21. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях / под ред. проф. M. И. Кутера. M.: Финансы и статистика; Краснодар: Просвещение-Юг, 2009. 308 с.
22. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях / под ред. Я. В. Соколова. M.: Финансы и статистика, 2001. Зб8 с.
23. Рувер Р. де. Как возникла двойная бухгалтерия. M.: Госфиниздат, 1958. б8 с.
24. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. M.: Аудит; ЮНИТИ, 199б. б38 с.
25. Соколов Я. В. Основы теории бухгалтерского учета. M.: Финансы и статистика, 2000. 49б с.
26. Хендриксен Э. С., Ван БредаМ. Ф. Теория бухгалтерского учета / пер. с англ.; под ред. проф. Я. В. Соколова. M.: Финансы и статистика, 1997. 57б с.
28. Antinori C. Luca Pacioli e la computisteria medievale // Rivista Italiana di ragioneria. 19б0. Vol. 59; 19б1. Vol. б0.
29. Antinori C. Luca Pacioli. E la Summa de Arithmetica. Dopo 500 anni dalla stampa della 1a edizione (1494-1994). La vita, le opere, il Trattato XI de computis et scriptures. Istituto poligrafico e zecca dello stato. Roma, 1994.
30. Antinori Carlo: un grande ricercatore, un grande uomo. Ricordi Personali // Rivista Italiana di Ragioneria e di «Economia Aziendale». 200б. September-October. P. 5б9-575.
31. Bes ta F. La Ragioneria. Venice, 1891-1910, Quoted from the Milan edition of 1929.
32. Casanova A. Specchio lucidissimo nel quale si vedono essere diffinito tutti i modi, e ordini de scrittura, che si deve menare nelli negotiamenti della mercantia. Venice: Comin Trino, 1558.
33. Castellani A. Nuovi testi fiorentini del Dugento e dei primi del Trecento. 2 t. Firenze, 1952. The ledger of Giovanni Farolfi & Company,
1299-1300, is transcribed, almost entire. At T. 2. Pp.708-803.
34. Crivelli P. AnOriginal translation of the Treatise on of Double-Entry Book-keepingby Frater Lucas Pacioli / published by The Institute of Bookkeeping, LTD., 133, Moorgate, L.: E. C. Z., 1924.
35. Dupont A. Contribution a PHistoire de la Comptabilitu «Luca Paciolo», l"un de ses fondateurs. Paris, 1925.
36. Esteban H. -E. Comments on some obscure or ambiguous points of the Treatise E De Computis et Scripturis by Luca Pacioli // The Accounting Historians Journal. June 1994. Vol. 21. № 1. Pp.17-80.
37. Esteban H. -E. Luca Pacioli: De Las Cuentas Y Las Escrituras. Titulo Noveno, Tratado XI de su Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita. Venecia, 1494. Estudio introductorio, trduccion y notas por - Esteban Hernandez Esteve. Con una reproduccion fotografica del original. - Editado por Asociacion Espanola de Contabilidad Y Administration De Empresas (AECA). Madrid, 1994.
38. Geijsbeek Molenaar J. B. Ancient double-entry bookkeeping. Houston. Texas, 1974.
3 9. GurskayaM. M., Kuter M. I., Deliboltoayn A. E., Zinchenko E. S. The Ledgers of Datini Company in Barcelona dated 1397-1399: the transition from double-entry system to double-entry bookkeeping. // 13th World Congress of Accounting Historians. 17-19 July, 2012. Newcastle, GB. URL: http://www. ncl. ac. uk/nubs/about/events/worldcongress/pdf/f. bookkeeping2.pdf.
41. Jager E.L. Lucas Pacioli und Simon Stevin, nebst einigen jungeren Schriftstellern uber Buchhaltung. Skizzen zur Geschichte der kaufmdnnischen, staatlichen und landwirtschaftlichen Buchführung. Stuttgart, 1876.
42. Kuter M., Kuter K. About New Version of Translation of Pacioli"s Treatise into Russian Language and Explanatory Remarks // Italian review of accountancy and «Economia Aziendale». Rome. 2008. No 1.
43.KuterM., KuterK. Controversial points ofthe translation of Luca Pacioli"s Treatise into Russian // Contabilita e cultura aziendale (Accounting and business culture). Rome. 2007. No. 2.
Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже
Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.
Размещено на http://www.allbest.ru/
Введение
Современный мир немыслим без бухгалтерии. А современная бухгалтерия немыслима без принципа двойной записи. Двойная запись придает бухгалтерскому учету системный характер, обеспечивает взаимосвязь между счетами, что позволяет объединить их в единую систему.
Так же она имеет большое информационное значение, так как позволяет получать информацию о движении экономических ресурсов, обеспечивая контроль над движением активов и источников их образования. Двойная запись дает возможность проверить экономическое содержание хозяйственных операций и правомерность их осуществления, начиная от отдельной операции и заканчивая отражением в балансе, обеспечивает выявление ошибок в счетных записях.
Целью курсовой работы является определение роли Луки Пачоли в развитии бухгалтерского учета.
Для достижения данной цели были поставлены и решены следующие задачи: ознакомиться с биографией Луки Пачоли, раскрыть сущность понятия «двойная запись», выявить причины и предпосылки возникновения баланса, ознакомиться с трактатом Луки Пачоли и обозначить его значение для развития бухгалтерского учета, провести анализ национальных особенностей ведения бухгалтерского учета вчера и сегодня, и, соответственно, сделать правильный вывод о проделанной работе.
бухгалтерский баланс учет пачоли
1. Биография Луки Пачоли
Фра Лука Бартоломео де Пачоли - итальянский математик. Он изложил правила арифметических действий, решения некоторых алгебраических уравнений и их приложения к геометрии, а тек же теорию геометрических пропорций.
Лука Пачоли родился в маленьком городке Борго-Сан-Сеполькро в семье нотариуса. Мальчиком его отдали учиться в мастерскую художника Пьеро Делла Франческа, который был не только великим художником, но и ученым. Это место было своеобразным "университетом культуры", где изучали правила скульптуры, архитектуры, основы точных наук. Именно там Пачоли и познакомился с математикой того времени и поистине влюбился в мир чисел.
Девятнадцатилетним юношей Лука переезжает в Венецию и становится помощником купца Антонио де Ромпиази и воспитателем его сыновей. Обучая воспитанников счетоводству, в 1470 году он написал для них свою первую книгу - учебник по коммерческой математике. В 25-летнем возрасте Пачоли переехал в Рим, где поселился в доме ученого и писателя Леона Батиста Альберти, который оказал огромное влияние на его духовный мир. Вскоре Лука постригся в монахи, что открыло для него доступ к нужным людям и дало возможность продолжить образование. Пачоли стал профессором в университете Перуджи, выступал с публичными лекциями, изготовил модели геометрических тел. Начинается эпоха чисто педагогической и научной деятельности, переезд из университета в университет.
1494 году вышел в свет знаменитый труд Пачоли "Сумма арифметики, геометрии, учении о пропорциях и отношениях". Он трактует бухгалтерский учет как прикладную математическую дисциплину. Данный трактат перевели на множество языков, что принесло Пачоли не малую славу. Его вторая книга - "Божественная пропорция" куда включены иллюстрации Леонардо да Винчи и воспоминания их бесед. Издаются такие его работы как перевод сочинений Евклида (1508) и книга "Божественная пропорция" (1509). Лука Пачоли считался одним из лучших математиков Европы.
Умер Лука Пачоли в родном городе. Точная дата его смерти - 19 июня 1517 года - была установлена лишь в XX веке.
2. Лука Пачоли - «Отец современного учета»
Лука Пачоли жил в эпоху Ренессанса. Если говорить о науке той эпохи, то в целом она представляла собой картину весьма мрачную. Процветали богословие и философия. Но элита, к которой принадлежал Пачоли, предпочитала математику, и часто цитировали Платона, писавшего, что "человек -- это мудрейшее животное, потому, что он умеет считать". Смыслом жизни Пачоли был счет и решение всех задач, требующих исчисления.
Обычно значимость трудов Пачоли связывали с описанием двойной бухгалтерии, но это не все его достижения. Прежде всего, Пачоли должен быть отмечен как человек, сформулировавший две цели учета:
1. Получение информации о состоянии дел, т.к. учет следует вести так, "чтобы можно было без задержки получать всякие сведения как относительно долгов, так и требований.
2. Исчисление финансового результата, т.к. "цель всякого купца состоит в том, чтобы приобрести дозволено соответственную выгоду для своего содержания".
Первая цель приводила к трактовке всего, что писал Пачоли о бухгалтерском учете, как фиксации действий и событий, происходящих на предприятии, для управления им.
Вторая цель подчеркивает роль прибыли как средства, ограничивающего рост цен, с одной стороны, и пресечения эксплуатации покупателей, с другой.
Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются с помощью счетов и двойной записи. "Счета -- писал Пачоли, -- не более как надлежащий порядок, установленный самим купцом, при удачном применении которого он получает сведения обо всех своих делах и о том, идут ли эти дела его успешно или нет", говоря простыми словами, план счетов должна составлять администрация и она же должна приспосабливать его к целям анализа хозяйственной деятельности и управлению ею. Но связь между счетами раскрываются только благодаря двойной записи. Ее суть заключается во введение в простую бухгалтерию счета собственных средств. Двойная запись более удобно и полно отражает хозяйственные процессы, система счетов простой бухгалтерии дополнилась счетами собственных средств, а материальные счета получили денежную оценку.
3. Постулаты Пачоли: проверочные и непреложные истины
Пачоли, обобщая практику ведения бухгалтерского учета, описывал систему двойной записи на счетах, которая отнюдь не предполагала составление баланса как отчетной формы, представляющей равенство активов и пассивов фирмы. Вместе с тем, двойная запись на счетах бухгалтерского учета объясняется им, в том числе, именно как метод определения прибыли и убытка, меняющего размер капитала купца относительно его базовой величины. Отсюда уравновешивание сальдо счетов величиной прибыли и убытка, формирующей равенство дебетовых и кредитовых остатков по счетам, наполняется здесь определенным экономическим смыслом, совершено самостоятельным по отношению к контрольно-проверочным функциям процедуры «баланса Главной книги».
«Все статьи, -- писал Пачоли, - которые заносятся в Главную книгу, должны быть двойными, а именно: если ты кого-либо делаешь кредитором, ты должен определить и дебитора. … Баланс книги подразумевает сложенный в длину лист, на правую сторону которого переписываются из Главной книги все кредиторы, а на левую все дебиторы, и если сумма стороны дебета равна сумме стороны кредита, значит, Главная книга верна. … Баланс книги предполагает равенство сторон, то есть равными должны быть не суммы кредиторов и суммы дебиторов, а суммы по всем кредиторам и всем дебиторам, и если это не так, значит, в книге есть ошибка».
Однако именно значение двойной записи как метода исчисления прибыли или убытка сделало ее постулатами бухгалтерского учета, позволяющими контролировать арифметическую правильность «разноски» записей, что во многом определило дальнейшее развитие теории баланса.
В двойной бухгалтерии заложены два основных положения (постулатов Пачоли):
· сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов той же системы счетов
· сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо той же системы счетов
В самом деле, для Пачоли весь Божий мир состоит из определенных соотношений, каждый элемент которых каким-либо образом относится к другим элементам. Для бухгалтерии эти пропорции представлены набором коэффициентов: отношение налогов к прибыли, прибыли к капиталу, оборота к запасу и т. д. Эти пропорции придают учету не только чисто прагматический характер, но законченность.
4. Значение «Трактата о счетах и записях» в развитии бухгалтерского учета
Следует отметить шесть главных моментов, которые Лука Пачоли привнес в бухгалтерский учет:
1. Теоретическое истолкование двойной записи. Пачоли первым попытался объяснить такие понятия, как дебет и кредит, хотя он и не употребляет этих терминов. Он создал персонификацию учета и тем самым заложил основы для его юридического истолкования.
2. Персонификация привела к возможности самостоятельного рассмотрения таких бухгалтерских категорий, как дебет и кредит. Тем самым создавались условия для выделения бухгалтерского учета в отдельную науку.
3. Бухгалтерский учет рассматривался как самостоятельный метод, основанный на применении двойной записи, имеющий приложение для отражения хозяйственных процессов, как на отдельных предприятиях, так и выходящих за их рамки.
4. Отражение двойной записи на счетах, которые трактуются как план учета.
5. Пачоли впервые ввел в бухгалтерский учет моделирование, основанное на комбинаторике. Такой подход позволял построить общую модель, в рамках которой любая учетная задача истолковывалась как частный случай. Основную заслугу Пачоли следует отметить в обобщении практики, формулировке 17 правил, получивших название «Правила Пачоли».
Некоторые из отмеченных моментов не утратили своей актуальности и в настоящее время, а значение некоторых даже возросло. Успехи, связанные с развитием бухгалтерских идей, сопровождались забвением их истоков. В 18 - первой половине 19 веков уже мало кто из бухгалтеров знал имя Пачоли и никто не читал «Трактат о счетах и записях».
В 1869 году члены Миланской академии счетоводов попросили профессора математики Лючини выступить с общеобразовательной лекцией, готовясь к которой Лючини, случайно для себя, открыл книгу некоего Л. Пачоли «Сумма» и, к крайнему своему изумлению, нашел «Трактат о счетах и записях». Бухгалтеры Ломбардии, их коллеги в Италии, а потом и во всем мире были потрясены. Наука бухгалтерии обрела своего отца.
5. Венецианская форма счетоводства Луки Пачоли
По времени возникновения венецианская форма счетоводства Пачоли является одной из самых старых форм. Общая последовательность этапов записей по правилам этой формы такова:
1. Факты хозяйственной жизни
2. Мемориал
4. Главная книга
5. Пробный баланс
Прежде всего, стоит отметить наличие регистра под названием Мемориал. Иначе его называли - Памятная книга. В Мемориале регистрируются все факты хозяйственной жизни, которые являются основанием для последующего представления в балансе.
В Мемориале фиксируются совершившиеся факты независимо от того, есть документ, подтверждающий их, или нет. При открытии организации в Мемориале перечислялись предметы, приведенные в инвентаре, т.е. каждая строчка инвентаря трактовалась как факт, и, таким образом, перечень остатков рассматривался как частный случай хозяйственной жизни, а инвентарная опись приравнивалась к обычному первичному документу.
Следующий этап - заполнение Журнала, т.е. присвоение проводки фактам, зафиксированным в Мемориале. И тут появляется новая особенность: форма Л.Пачоли не использует синтетических счетов и не приемлема для действующего Плана счетов.
Следующий этап - заполнение Главной книги, которая ведется в разрезе аналитических счетов.
В современных условиях данные из Журнала в Главную книгу могут переноситься: при составлении баланса или по мере информационной необходимости.
Смысл Главной книги не в наборе счетов и не в оборотах и сальдо на них, а в отношениях между оборотами счетов и значениями сальдо, т.е. как их величины на одних счетах относятся к таким же величинам на других.
6. «Трактат о счетах и записях» и его критика
Пачоли разделил текст «Суммы арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях» на две части: первая часть посвящена арифметике и алгебре, вторая - геометрии. Первая часть; состоит из девяти отделов, восемь из которых посвящены вопросам арифметики и алгебры, а девятый отдел - вопросам применения математики в коммерческом деле. В последний отдел входит двенадцать трактатов: 1 - о товарищах, 2 - об арендах, 3 - о менах и меновых сделках, 4 - о векселях и вексельных сделках, 5 - о процентных вычислениях, 11 - о счетах и записях, 12 - о мерах, весах и монетах, о торговых обычаях и местах, с которыми Италия находится в торговых сношениях.
С точки зрения практики учета книга Пачоли устарела еще до того, как была напечатана. Практика учета в Северной Италии к концу 15 века была шире и глубже, чем описал ее Лука Пачоли, и, можно сказать, что для итальянских бухгалтеров современников Пачоли эта книга в части практических предложений была весьма элементарна. В своем труде он не отразил многих ценных практических достижений. Изложение в трактате очень небрежное и содержит много противоречий. Достаточно отметить, что при описании правил заполнения инвентаря игнорируются цены (глава 3), когда же автор переходит к изложению правил открытия счетов в Главной книге, то предполагается наличие цен (глава 12), так же остается неясной позиция Пачоли относительно принципов оценки материальных ценностей (главы 12, 18 и 20).
Лука Пачоли вошел в историю математики и бухгалтерского учета прежде всего как основоположник двойной записи. Однако в настоящее время многие исследователи считают его "Трактат о счетах и записях" подделкой, другие обвиняли в плагиате. Но все историки науки сходятся во мнении, что двойная запись в бухгалтерском учете возникла не во времена Луки Пачоли, а гораздо раньше. Лука Пачоли только описал уже сложившуюся до него систему. Один из самых великих бухгалтеров - ученый Фабло Беста объявил, что «Трактат о счетах и записях» был написан одним из преподавателей коммерческой школы в Венеции и только вставлен Пачоли в текст «Суммы». Согласно другой версии, «Сумма» - это на три четверти пересказ книги Фибоначчи.
На сегодняшний день достоверно известно, что первой книгой, в которой описывалась система двойной записи, была книга Бенедитто Катрульи «О торговле и современном купце», написанная от руки в 1458 г. и напечатанная в 1573 г.
Однако книга Луки Пачоли признается всеми историками науки, как выдающийся источник, давший толчок развитию бухгалтерского учета. Она является первой печатной книгой, в которой рассматривались все современные достижения в области математики, бухгалтерии и служит обобщением всех достижений того времени. Кроме того, она была написана не на обязательном для научных работ того времени латинском, а на итальянском языке, доступном массовому читателю. Об этом говорит эпиграф к книге: "То, что в пыли валялось и томилось забытым в темнице, Лука нашел для тебя, друг и читатель". Таким образом, он проложил дорогу для последующих поколений, задача которых состояла в дальнейшей разработке унаследованного учения.
Двойная запись не просто отражала хозяйственный процесс, а целенаправленно реконструировала его, следствием чего было появление операционных счетов, отражающих средства, которые нельзя ни увидеть в натуре, ни потрогать руками, их нельзя взвесить и измерить, они условны и могут быть выведены только бухгалтерским путем. Это позволило установить систематическое наблюдение за такими величинами, как капитал и прибыль.
7. Исторические предпосылки появления баланса
Выдающийся русский ученый профессор А.П. Рудановский писал: "Пора понять, что баланс есть душа хозяйства, существование которой не менее реально, чем материального инвентаря хозяйства. Баланс можно постичь только умозрением, и нельзя, как инвентарь, осязать в натуре. Обычно хозяйственник осознает в управляемом им хозяйстве только то, что осязает и, самое большее, видит своими глазами". История возникновения бухгалтерского баланса есть и история возникновения двойной записи.
Двойная бухгалтерия появилась только в 13 веке. Существует ряд объективных условий, не давших ей возникнуть ранее:
· Деньги были слишком редким явлением.
· Психология рядового счетного работника неконструктивна, а фотографична, он пишет то, что видит или в жизни, или в документе.
· Из всех функций денег преобладала функция средства платежа, деньги нужны были в первую очередь, чтобы взыскивать и вносить, а не для вложения в хоз. обороты, следовательно, учет хоз. процессов строился на натуральной, а не на денежной основе.
· Многие века в психологии людей преобладали не количественные, а качественные представления.
Появление бухгалтерского баланса одновременно с двойной записью в начальный период диктовалось узким практицизмом, другими словами, стремлением свести весь учет к определенной форме. Характерными признаками этого периода в истории бухгалтерского учета, прежде всего, было отсутствие теоретических обобщений, выработанных практикой, неумение авторов разобраться в сущности происходящих явлений во взаимосвязи с экономической жизнью того или иного государства. Как указывал выдающийся русский ученый А.М. Галаган, данные факторы сводили весь учет хозяйственных операций к формализму.
В то время как жизнь шла вперед, формы и размеры хозяйственных операций постепенно увеличивались и, хозяйства как экономическое явление достигли таких размеров, что уловить все эти операции с помощью тех примитивных средств, которыми располагала наука счетоведения, представлялось практически невозможным. Значительное развитие производительных сил общества, расширение международной торговли способствовало возникновению реакция против установившихся учетных традиций.
8. Бухгалтерский учет после Луки Пачоли
Двойная бухгалтерия, зародившаяся в Италии и описанная Пачоли, начала распространяться на север Европы, сначала во Францию и Германию, потом в Англию и Скандинавию, затем на запад в Испанию и, наконец, через Атлантический океан в Америку, а на восток она пришла через Польшу в Россию, а потом в Китай и в Японию. В сущности, весь мир, хотя и с разным акцентом заговорил на едином языке дебета и кредита. Это было распространение двойной бухгалтерии вширь, но распространение ее вглубь было более сложно.
Ограничиваться изучением и изложением одной только формы было недостаточно, были нужны теоретические обоснования тех или иных практических приемов. Так для изучения хозяйственной жизни частного предприятия необходимо акцентировать свое внимание на том факторе, который является наиболее важным в жизни предприятия, и исходя из этой позиции исследовать деятельность отдельного частного хозяйства.
Первым, кто выступил с научно построенной теорией счетоводства, стал Е. Дегранже (1795 г.). Его теория, впоследствии ставшая юридической теорией двойной бухгалтерии, характеризуется тем, что главным фактором хозяйственной жизни частного предприятия становится субъект этого хозяйства. Он предложил рассматривать частое хозяйство с позиции собственника. Это положение нашло отражение во многих последующих работах по учету того периода.
Следующий период развития счетоводства -- вторая половина XIX и начало XX века, стал по существу этапом его становления как науки. Этому во многом способствовали значительные изменения в экономической жизни общества. В этот период в большинстве стран Европы начинает формироваться бухгалтерское законодательство, составной частью которого был бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках. Этому во многом способствовали появление крупной промышленности, развитие путей сообщения, увеличение оборотов мировой торговли и, что очень важно, возникновение рынка ценных бумаг, который резко увеличил число участников рыночных отношений.
Но идеи, подобно государствам и расам, имеют свои границы. Поэтому применение двойной бухгалтерии во всех странах было неуместно. Так, отмечу, что использование двойной бухгалтерии в бюджетных неприбыльных хозяйствах всегда вызывало осложнения. А ее применение в сельском хозяйстве - сомнительно.
9. Бухгалтерский баланс сегодня
Под бухгалтерским балансом следует понимать не только форму выражения результатов счетной регистрации, а совокупность свойств отдельного хозяйства, присущих ему независимо от того, насколько они постигаются бухгалтерским учетом как наукой.
Бухгалтерский баланс следует рассматривать с экономическо-правовой и с учетной точек зрения. Первый подход представляет собой совокупность всего того, что в хозяйстве может исчисляться в денежной форме. Так бухгалтерский баланс хозяйства существует вне зависимости от ведения бухгалтерского учета. Каждое хозяйство, независимо от того вело оно свой учет или же нет, имеет свой баланс, который определяет его имущественное состояние на известный момент. В имущественном состоянии хозяйства всегда есть две стороны: одна определяет собой совокупность имеющихся в хозяйстве средств, которые называют активом, другая указывает источники получения этих средств (собственные и заемные). Обе стороны равны, так как всякая ценность, привлеченная в хозяйство, имеет свои источник получения.
Учетное понятие баланса -- это момент счетного отражения имущественного состояния хозяйства. Бухгалтерский баланс отражает не только состояние хозяйства на тот или иной момент, но и всех процессов, происходящих в хозяйстве и исчисленных в стоимостной форме. Отсюда бухгалтерский баланс, с одной стороны, отражает статистику хозяйства, т. е. его имущественное состояние, с другой -- показывает динамику хозяйства, т. е. изображает движение имущества, капитала и все происходящие изменения в составе хозяйства.
Для правильного построения бухгалтерского баланса, необходимо:
· Полностью охватить хозяйственный процесс во всем его многообразии;
· Дать надлежащую группировку хозяйственных явлений в соответствии с природой и назначением хозяйствующего субъекта;
· Изучить связь между этими явлениями, т.е. установить правильную корреспонденцию счетов, что позволит исследовать не только имущественное состояние хозяйственника, но и финансовый результат.
Цель балансоведения: установить принципы и нормы построения бухгалтерского баланса различных хозяйств, уметь исследовать хозяйственную деятельность на основе балансов.
В практике в последние десятилетия сложился упрощенный взгляд на форму баланса как счетную таблицу, в то время как бухгалтерский баланс можно классифицировать таким образом:
1. По объему и форме
* сальдовые (статические)
* оборотные (динамические)
* из последних выделяют оборотные ведомости и балансы
* имущественные
* результативные
* характеризующие движение денежных потоков
3. По источникам составления
* по учетным данным
* инвентарные
4. По времени и цели составления
* вступительные (организационные)
* операционные (периодические, годовые)
* соединительные
* разделительные
* санируемые
* ликвидационные
5. По ширине охвата
* простые (индивидуальные)
* сводные
* консолидированные
Заключение
Двойная запись появилась в Италии значительно раньше, чем Л.Пачоли ее описал. Но его труд -- «Трактат о счетах и записях» -- не остался бесследным. У него нашлись продолжатели. Их усилия были направлены, прежде всего, на распространение двойной записи не только на торговлю, о чем писал Пачоли, но и на другие виды деятельности. Двойная запись распространилась на судостроение, монастырское хозяйство и банки, на промышленность, госпитали, государственные организации и даже на домашнее хозяйство.
Но двойная запись -- это только этап на пути развития учетной идеи. И, рассмотрев пройденный ею за пять столетий путь, отмечу, что двойная запись в каждой завоеванной ею стране, в каждой отрасли хозяйства и в каждом предприятии ассимилировалось, приспосабливалось к местным условиям. И хотя и существует единая парадигма двойной бухгалтерии, нет нигде одинаковой двойной бухгалтерии. Каждый народ в каждой стране, заимствуя итальянское изобретение, что-то вносил свое, что-то перестраивал и совершенствовал в нем, что приспосабливал к пониманию и традициям своего общества, своего, как говорят теперь, менталитета.
Как пишут Я.В. Соколов и В.Я. Соколов в работе «История бухгалтерского учета», «великое новое время» периода конца XV века «в отношении бухгалтерского учета … было, с одной стороны, логическим продолжением старых традиций старой Римской империи, пронесенных через средние века, с другой - ознаменовалось великой научной революцией - рождением двойной (диграфической) бухгалтерии. … И хотя сама двойная запись возникла раньше, а Пачоли только описал ее, тем не менее, именно публикация книги сделала диграфизм всеобщим достоянием, великим инструментом исчисления финансовых результатов» .
По моему мнению, в минувшей эпохе нельзя не выделить Луку Пачоли, как великого человека, повлиявшего на европейскую цивилизацию . Результатом его работ стало кардинальное изменение роли баланса и «перерождение» его в абсолютно новую категорию, ставшую основой центральной учетной модели экономической единицы.
Я считаю, что цель, поставленная во введении курсовой работы, была достигнута, а задачи решены.
Список использованной литературы
1. Я.В. Соколов «Лука Пачоли и его время: становление и развитие учета».
2. Я.В. Соколов. «Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней»,1996.
3. Журнал «Бухгалтерский учет», 1994.
4. С.Н. Рагозина «Возникновение двойной бухгалтерии/ Бухгалтерский учет»,1996.
5. К.Ю. Цыганков «О венецианском варианте двойной бухгалтерии / Бухгалтерский учет»,2002.
6. Т.Н. Малькова «Древняя бухгалтерия: какой она была/Финансы и статистика», 1995.
7. М.В. Антонова «Лука Пачоли и двойная запись в Италии Бухгалтерский учет», 1994.
Размещено на Allbest.ru
...Подобные документы
Становление личности Л. Пачоли. Значение научной деятельности Л. Пачоли. Способ переноса записей по счетам из одной Главной книги в другую. Двойная запись как основа построения баланса: постулаты Л. Пачоли. Сумма дебетовых оборотов и дебетовых сальдо.
курсовая работа , добавлен 30.04.2016
Жизнь и научная деятельность Луки Пачоли. Трактат "О счетах и записях": общая характеристика, главные достоинства и недостатки. Сравнение допущений и требований, описанных в "Положениях по бухгалтерскому учету", и принципов, заложенных в трактате.
курсовая работа , добавлен 23.03.2015
Характеристика научных открытий Луки Пачоли, итальянского математика, написавшего первую печатную книгу по бухгалтерскому учету. Анализ зарождения бухгалтерского учета в древнем мире, античности и этапов дальнейшего развития. Формирование учёта в России.
реферат , добавлен 10.04.2010
Возникновение двойной бухгалтерии. Причины возникновения в XIII веке. Черты в двойной бухгалтерии, способствовавшие возникновению и развитию капитализма. Этапы развития двойной бухгалтерии. Принципы Л. Пачоли. Возникновение термина "двойная запись".
реферат , добавлен 06.11.2008
Анализ жизненного пути и научных теорий Л. Пачоли, опубликовавшего в 1494 г. свой монументальный труд "Трактат о счетах и записях", который дал миру бизнеса язык, которым он пользуется до сих пор. Характеристика венецианской формы счетоводства Л. Пачоли.
контрольная работа , добавлен 30.06.2010
История бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет как наукой в Италии в XIX веке. Проблемы бухгалтерского учета в условиях становления рыночной экономики России. Развитие бухгалтерского учета в итальянской школе. Лука Пачоли и двойная запись в Италии.
реферат , добавлен 30.04.2011
Характеристика принципов современного бухгалтерского учета. Сущность метода бухгалтерского учета, его основные элементы. Понятие бухгалтерского учета, его цель и задачи. Двойная запись, ее сущность, эволюция и значение. Принцип действия двойной записи.
курсовая работа , добавлен 24.06.2013
Предмет и метод бухгалтерского учета, его функции и значение, предъявляемые требования. Порядок расчета оборотной ведомости и баланса, отражение активно-пассивных счетов. Основные понятия и роль бухгалтерского учета. Счета и двойная запись, их виды.
курс лекций , добавлен 05.01.2011
Структура бухгалтерского баланса, группировка и отражение взаимосвязи хозяйственных средств предприятия. Понятие счета бухгалтерского учета, суть и необходимость двойной записи в бухгалтерии. Организационной структуры предприятия, его внутренняя среда.
контрольная работа , добавлен 02.12.2010
Учет в Древнем мире. Учет в Средневековье. Ренессанс и развитие двойной бухгалтерии. Лука Пачоли. Тройная "русская" бухгалтерия. История бухгалтерского учета насчитывает много веков. За это время практически каждая страна внесла в него достойный вклад.
Лука Пачоли и его книга "Трактат о счетах и записях"
Введение
Бухгалтерский учёт является неотъемлемой частью современной экономической системы. Если сделать небольшой экскурс в историю, то окажется, что представления о деньгах и способе их учёта неразрывно связаны с существующим экономическим укладом. Так для античности с её категориями телесного были вполне естественными представления о деньгах как о наличности. В Древнем Риме в качестве денег использовались так же и рабы, что привело к скоплению в Риме огромного количества живой «наличности». Средневековье же принесло новые представления о времени и пространстве, что повлияло не только на духовную и техническую, но и на экономическую жизнь (использование арабских цифр в математике и финансовой сфере оказалось революцией не меньшей чем открытия Эйнштейна). Эти представления создали предпосылки для возникновения той формы бухгалтерского учёта , возникшие в эпоху Возрождения, которой мы пользуемся и по сей день. Развитие форм записи финансового состояния достаточно тесно переплетено с господствующими в данной культуре представлениями о числах и математике. Вполне естественно, что античность с её евклидовскими представлениями мыслила категориями наличности, и не менее естественно, что новую форму оформления финансовой документации ввёл именно математик. Его звали Лука Пачоли, и ему и будет посвящена эта работа.
Уже этот небольшой исторический экскурс показывает нам, как много мы можем узнать нового, а главное полезного для понимания сущности бухучета, изучая его историю. Наглядное и точное представление развития и становления теории и практики бухучета позволяют нам не только глубже понимать ту профессию, которую мы выбрали, но так же и окружающий мир и нас самих. Ведь законы, по которым строится бухучет, так же как и математические аксиомы и теоремы отражают уровень нашего развития.
1. Краткая биография Луки Пачоли
в 1445 году в маленьком городке в Борго Сан-Сеполькро в Апенинах. В детстве он был отдан учеником в местный монастырь к художнику Пьеро делла Франческо. В 1464 году Пачоли переезжает в Венецию, где занимается воспитанием сыновей купца Антонио де Ромпиази. Именно в это время и происходит знакомство Пачоли с финансовой деятельностью. В 1470 году Пачоли переезжает в Рим, где заканчивает свой учебник коммерческой арифметики. После двух лет в Риме Пачоли на три года отправляется в Неаполь , где три года занимается торговлей, но, по-видимому, без особых достижений. Поэтому он в 1475 (по другим источникам в 1476) году постригается в монахи и присоединяется к францисканскому ордену.
С 1477 года Пачоли десять лет преподаёт в университете Перуджи, где его научные и преподавательские способности были отмечены неоднократными повышениями зарплаты. Именно в это время Пачоли и написал свой основной труд – «Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportinalita», одинадцатой главой которого и был «Трактат о счетах и записях». В 1488 году Пачоли оставляет кафедру в Перудже и уезжает в Рим, где пять лет состоит в штате епископа Пьетро Валлетари. В 1493 году Пачоли переезжает в Венецию, где готовит к печати свою книгу, которая увидела свет в следующем году.
После года отдыха Пачоли принимает кафедру в миланском университете, где он преподаёт математику. Там же он знакомится и становится другом Леонардо да Винчи. В 1499 году после оккупации Милана войсками французского короля Карла VIII Пачоли и да Винчи перебираются во Флоренцию , где Пачоли два года преподаёт математику, после чего ещё на два года он переезжает в Болонью, город в котором на содержание местного университета тратилась почти половина городского бюджета. Занятие Пачоли столь престижной и выгодной должности свидетельствует о его признании. В 1504 году в Венеции отдельным изданием выходит «трактат о счетах и записях» под названием «Школа совершенной торговли». Эта книга будет в последующем несколько раз переиздана в Венеции.
В 1505 году Пачоли практически отходит от преподавательской деятельности и живёт во Флоренции в братии монастыря Св. Креста. Однако в 1508 году он возвращается в Венецию, где читает публичные лекции. Но основным его занятием в те годы является подготовка к изданию собственного перевода Евклида (опубликован в 1508 г.), а так же своей новой книги – «Божественная пропорция» (опубликована в 1509 г.).
В 1510 году Пачоли возвращается в свой родной Сан-Сеполькро, где становится приором местного монастыря. Однако жизнь его отягощена постоянными интригами против него различных злопыхателей. Из-за этого через четыре года Пачоли снова отправляется в путь, он снова оказывается в Риме, где преподаёт в математической академии. В Сан- возвращается уже незадолго до своей смерти в 1517 году.
2. в развитие системы бухгалтерского учёта
Чтобы оценить значение трактата Луки Пачоли «О счетах и записях» нужно, прежде всего, посмотреть на то, какое место заняли принципы, предложенные Пачоли в системе бухгалтерского учёта, а так же оценить их с позиции новизны вклада автора в бухгалтерский учёт. Практически все авторы признают, что двойная запись счетов, которую считают основной заслугой Луки Пачоли, существовала и до него. Тогда в чём его заслуга? Это я и попытаюсь проанализировать в этой главе.
Лука Пачоли (в отличие от своих великих современников и соотечественников Леонардо Да Винчи и Микеланджело) придерживался взглядов, о том, что всё самое важное уже изобретено, и что основной задачей учёного является наиболее эффективное построение курса обучения. Пачоли не мыслил научное творчество вне педагогического процесса, и сам посвятил значительную часть своей жизни преподаванию в университетах Падуи, Милана, Флоренции, Венеции, Болоньи и Перуджи. Такие представления о науке и работе учёного полностью определяли научный подход Луки Пачоли, как в математике, так и смежных дисциплинах, которые он считал приложением к математике, точнее одним из её практических проявлений. Если Леонардо Да Винчи считал математику важной постольку, поскольку она приносит пользу в практических делах, прежде всего, в художественном и инженерном творчестве, то Пачоли придерживался иной позиции. Эту позицию впоследствии наиболее точно сформулировал Галилей, сказав, что мир написан Богом на языке математики. Таким образом, познание математики было для Пачоли тесно связано с познанием гармонии мира. А правильность геометрических фигур, так же как и сходимость баланса были для него проявлениями этой гармонии. Получается, что основная новизна книги Пачоли, по сравнению со всеми существовавшими до него книгами по бухгалтерскому учёту заключается, прежде всего, в том, что не просто фиксировал существующие практики, а описывал их научным языком. В чём заключается преимущество такого подхода?
Хотя точное отражение существующих фактов является более точным, однако, оно не способствует дальнейшему развитию этих же самых практик, ибо метод познания направлен в прошлое, на наиболее точное фиксирование уже свершившегося и существующего. Научный подход, который применял Пачоли, позволяет оценить ситуацию не только в плане развития , но и в плане перспектив, а так же с позиций целостности и системности. Конечно, Пачоли упустил в своём трактате многие важные моменты, в нём содержатся ошибки (которые будут рассмотрены ниже), в нём описана не флорентийская (более прогрессивная), а устаревающая венецианская система. Однако именно Пачоли показал, что и в бухгалтерском учёте возможен научный подход. Он превратил бухучёт из полумагической практики в одну из отраслей точных наук. Это привело к тому, что многие великие люди Нового Времени, такие как Кардано и Лейбниц, проявляли значительный интерес к теории бухгалтерского учёта.
Кроме того, такой подход позволил использовать современный математический аппарат для развития и совершенствования бухучёта. Сам Пачоли привнёс в бухучёт более совершенное представление о дробях, которые применялись в бухучёте того времени по причине использования одновременно нескольких валют (талеров, гульденов, цехинов, дукатов, риалов и безналичной лиры), однако при проведении бухгалтерских операций они просто округлялись. Так же Пачоли дополнил методы бухгалтерского учёта представлениями о комбинаторике. Но, пожалуй, самым главным вкладом Луки Пачоли в методологию бухгалтерского учёта было представление о целостности системы, а так же о том, что сходимость баланса есть признак гармонии системы. Гармония в то время понималась не только как эстетическая, но и как инженерная категория. Этот подход Лука Пачоли, скорее всего воспринял от Леонардо Да Винчи, который был его другом. Представление о гармонии у Леонардо было связано как с идеальными пропорциями («золотое сечение»), так и с теми представлениями, которые в последствие нашло своё отражение в законе сохранения энергии. Рассмотрение торгового баланса с этих позиций позволило рассматривать всё предприятие как целостную систему.
Но при этом сам подход, предложенный Пачоли, предусматривал применение метода двойной записи счетов не только для отдельного торгового предприятия, но и для любого предприятия, и вообще для всей экономики. Получается, что сам подход, описанный Пачоли, предопределил развитие не только бухгалтерского учёта, но и экономической мысли. Да и не только экономической. Ибо представление о том, что из ничего, ничего не берётся, чуждое мистическим представлениям Средневековья, в эпоху Возрождения получила своё распространение в науке и искусстве. И в двойной записи счетов и сведении балансов были воплощены те же принципы, что позднее легли в основу всех экономических учений. Более чем примечательно, что этот подход в бухгалтерском учёте и экономике был принят гораздо более легко, чем законы сохранения в физике, принятие которых происходило не менее тяжело, чем арабских чисел в европейских финансах.
Но всё-таки труд Луки Пачоли был, прежде всего, теоретической книгой. Поэтому в нём и не нашли отражения многие элементы бухгалтерского учёта встречавшиеся в то время. Перечислю их.
1. Учёт затрат в промышленности
2. Ведение параллельных и дополнительных книг
3. Ведение счетов лоро и ностро
4. Ведение баланса в аналитических целях, так как уже тогда баланс составлялся не только для закрытия книги выверки записей, но и служил орудием контроля и управления
5. Правила проверки и основы ревизии баланса
6. Порядок резервирования хозяйственных средств и распределения результатов по смежным периодам
7. Методики расчётов связанных с распределением прибыли
8. Подтверждение отчётных данных инвентаризационными методами.
Отсутствие этих элементов свидетельствует, прежде всего, о недостаточном опыте работы в коммерции самого Пачоли. А так же, возможно, и о том, что он просто отбросил некоторые детали не совсем вписывавшиеся в его целостную систему.
В заключении этой главы мне бы хотелось слегка коснуться вопроса об авторстве «Трактата о счетах и записях», который достаточно широко дискутируется в современной литературе по истории бухгалтерского учёта. Основными аргументами противников авторства Луки Пачоли является его недостаточный опыт работы в коммерческой сфере, наличие других, якобы существовавших в то время книг, с которых Пачоли просто переписал всё в свою книгу, а так же некоторые лингвистические особенности труда Пачоли. Оценить аргументацию, как сторонников, так и противников авторства Пачоли по последнему аргументу для меня достаточно затруднительно. Скажу лишь, что трактат был написан на смеси венецианского диалекта и латыни. Труд Пачоли является одной из первых книг, в которой итальянский язык употреблён как язык науки. Получается, что Пачоли так же внёс вклад в развитие и формирование современного итальянского языка. Что же касается первого аргумента, то Пачоли всё-таки имел определённый опыт работы в коммерции, который мог оказаться вполне достаточным для написания трактата. Кроме того, собственно «Трактат о счетах и записях» является лишь одной из глав его математического труда, так что он при написании исходил не столько из конкретного опыта работы в торговле, сколько из общих принципов. Кроме того, использование комбинаторики так же свидетельствует о математическом образовании автора трактата.
Теперь немного о втором аргументе противников Пачоли. В качестве возможных авторов трактата называют Трайло де Канцеляриуса (преподавателя двойной бухгалтерии в одной из коммерческих школ Венеции), Пьеро делла Франческа (художника, математика и учителя Пачоли), так же Бенедето Котрульи (настоящее имя Бенко Котрулевич, купца из Дубровника (Хорватия), бывшего в то время венецианской колонией). Мне кажется, что в основе этих обвинений Пачоли в плагиате лежит недопонимание методики Пачоли. Прежде всего, он никогда не выдавал себя за автора двойной бухгалтерии , а писал, что всего лишь описывает принятый в Венеции способ записи счетов. Что вполне гармонировало с подходом Пачоли к науке, ведь он был систематизатором и методистом, а не изобретателем. Если Пачоли даже и вставил куски из чужих текстов в свой трактат, то в то время такой приём считался вполне допустимым и был весьма распространён. Косвенным аргументом в авторстве Пачоли мне кажется то, что в Венеции «Трактат о счетах и записях» неоднократно переиздавался ещё при жизни Пачоли, что свидетельствует об интересе именно к этой главе его математического сочинения. И поэтому весьма странно, что никто из венецианской публики не заметил явного плагиата. Да и противники Пачоли внутри францисканского ордена, отравлявшие ему последние десятилетия жизни, так же не упустили бы случая найти на него компромат. На основании всего вышеизложенного гипотезы о наличии у «Трактата о счетах и записях» иных авторов кажутся мне не совсем обоснованными.
3. Основные принципы, заложенные в «Трактат о счетах и записях»
Теперь рассмотрим основные принципы, заложенные в «Трактате о счетах и записях» и ставшие по сути дела основными принципами всего бухгалтерского учёта. Рассмотрим их подробнее.
Прежде всего, бухгалтерский учёт у Пачоли представлен как строго упорядоченная последовательность процедур. Наиболее полно процедурность отражается в принципах ведения трёх основных книг учёта. Мемориала – книги, в которой находят отражение все дела в хронологическом порядке. Ведению этой книги посвящена шестая глава трактата. Однако в последствие, когда вместо Мемориала стали использовать первичные документы, то возникла рассогласовка между тремя датами – датой выписки документа, датой совершения факта хозяйственной жизни и датой его регистрации. Другой книгой бухгалтерского учёта был у Пачоли – Журнал. Это была книга только для внутреннего пользования. В неё заносились все хозяйственные операции, описанные в Мемориале, но уже с учётом их хозяйственного смысла (прибыли, убытков и т. п.). Журнал предназначался для составления проводок и составлялся, так же как и Мемориал, в хронологическом порядке. Третья книга, Главная, ведению которой посвящена четырнадцатая глава трактата, предназначалась для записи уже не в хронологическом, а в систематическом порядке. Таким образом, бухгалтерский учёт, представляет собой процедуру по систематизации в хронологическом и систематическом разрезах.
Следующим принципом бухгалтерского учёта является – ясность. То есть предоставление пользователям ясной, полной и понятной информации о хозяйственной деятельности. Все записи в книгах должны производиться таким образом, чтобы допускать то, что в современной теории бухгалтерского учёта получило название концептуальной реконструкции. Смысл этого, чтобы по записям в бухгалтерских книгах можно было восстановить кто являлся участником акта хозяйственной жизни, что являлось её объектом, когда и где это произошло. Для достижения полной ясности необходимо владение бухгалтерским языком. Пачоли использовавший для написания своей книги о венецианском способе ведения бухгалтерии венецианский диалект итальянского языка, а так же повсеместно употребляющий математический язык сделал первый шаг к созданию языка бухгалтерского учёта наиболее понятного для широких масс итальянских финансистов.
Ещё одним принципом бухгалтерского учёта у Пачоли была нераздельность имущества собственника и имущества предприятия. Для его времени это было вполне естественно, ведь тогда купец чаще всего был единственным собственником, руководителем и получателем прибылей и убытков от торгового предприятия. Получается, что бухгалтерский учёт ведется в интересах собственника фирмы. Однако в 1840 году Ипполит Ванье сформулировал и иной подход к учёту, сказав, что он ведётся в интересах фирмы, а не собственника. Этот подход отражал широкое распространение акционерного капитала во всех отраслях хозяйства.
Следующим, пожалуй, самым важным принципом у Пачоли, была двойственная запись счетов. Каждый факт хозяйственной жизни должен найти своё отражение, как в дебите, так и в кредите. Целью использования двойной записи является:
1. Контроль правильности регистрации фактов хозяйственной жизни
2. Определение величины капитала собственника без инвентаризации
3. Подсчёт финансовых результатов предприятия
Пачоли уделяет внимание первой из этих целей, и недооценивает вторую и третью, что приводит его к созданию метода искажающего правильность оборота. Пачоли, будучи, прежде всего учёным, а уж потом финансистом, рассматривает операции по двойной записи в рамках причинно-следственной парадигмы. Судя по всему, он склонен был считать дебет – причиной, а кредит – следствием. Такое понимание нашло своё применение, прежде всего в экономике, где оно было наиболее ёмко сформулировано – «Нет дохода, без расхода». Основными же принципами двойной записи, получившими распространение во всех системах бухгалтерского учёта, стали два постулата Пачоли:
1. Сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов
2. Сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо
В качестве предмета бухгалтерского учёта Лука Пачоли рассматривал выполнение договора купли-продажи. Сведение всех видов договоров к договору купли продажи было вполне типичным подходом для того времени. Конечно многообразие сегодняшних форм экономической жизни уже не вмешается в узкие рамки представлений о купле-продаже (например тот же бартер , взаимозачёты. Реструктуризации долгов и многое иное), но во времена Пачоли это было очень прогрессивным представлением. Кроме того, это привело к созданию достаточно адекватных тому времени представлений о стоимости, не только как о справедливой цене (этих взглядов придерживались Аристотель и св. Фома Аквинский), но и как о следствии себестоимости и рыночной ситуации.
Следующий важный принцип, который получил название адекватности, у Пачоли скорее предусматривается, чем вводится явно. Суть этого принципа заключается в том, что расходы, понесённые предприятием, соотносятся по времени с доходами им полученными. При этом в качестве доходов рассматривались только полученные деньги. Понятие об амортизации и рентабельности только начинали формироваться. Всё это привело к созданию представлений не только о денежной, но и об иных формах прибыли. Новые представления о прибыли позволяют сказать, что она формируется не только хозяйственными процессами, но и в результате использования бухгалтерской методологии.
Пачоли рассматривал бухгалтерский учёт как нечто самоценное, и поэтому ценность результатов учёта является относительной. Результаты, записанные в той или иной книге, во многом зависят от метода ведения бухгалтерии (если вдуматься это положение не противоречит идее о наиболее точном отражении в бухгалтерии актов хозяйственной деятельности, ибо во всех методах эти акты фиксируются достаточно точно, только выводы зачастую могут быть прямо противоположными). Пачоли всё это осознавал, и поэтому в качестве основного результата бухгалтерской деятельности он видел его влияние на принятие управленческих решений.
И последним принципом ведения бухгалтерии у Луки Пачоли является требование от бухгалтера абсолютной честности. Причём не столько перед нанимателем, сколько перед Богом. Поэтому и упования на бога практически в каждой главе трактата являются для Пачоли не данью традиции, и не исполнением монашеских обязанностей, а основным принципом жизни. Ведь сознательное искажение бухгалтерской информации было для Пачоли не столько финансовым нарушением, сколько нарушением божественной гармонии, которую предстояло постичь при помощи вычислений.
Заключение
Подводя итог всему вышенаписанному можно сформулировать основные выводы. Эпоха Возрождения сформировала многие принципы и категории, которыми мы мыслим и до сих пор. Эти принципы оказывают влияние на развитие науки искусства и всего нашего мышления. Лука Пачоли, будучи одним из выдающихся деятелей той эпохи, сумел отразить наиболее важные из её принципов (гармонию, математичность, причинность) в своём подходе к бухгалтерскому учёту. Это нашло своё отражение в его «Трактате о счетах и записях».
Поэтому основной заслугой Луки Пачоли является не столько запись существовавших во время принципов бухгалтерского учёта. Это было бы сделано и без него. А в том, что бухгалтерский учёт стал наукой, а основные его принципы развивались и совершенствовались вместе с развитием цивилизации.
Список литературы
1. Астахов бухгалтерского учёта. М.: МарТ, 2004
2. трактат о счетах и записях, с примечаниями и дополнениями М.: Финансы и статистика, 2001
3. , Соколов бухгалтерского учёта. М.: Финансы и статистика, 2004
Чтобы оценить значение трактата Луки Пачоли «О счетах и записях» нужно, прежде всего, посмотреть на то, какое место заняли принципы, предложенные Пачоли в системе бухгалтерского учёта, а так же оценить их с позиции новизны вклада автора в бухгалтерский учёт. Практически все авторы признают, что двойная запись счетов, которую считают основной заслугой Луки Пачоли, существовала и до него. Тогда в чём его заслуга? Это я и попытаюсь проанализировать в этой главе.
Лука Пачоли (в отличие от своих великих современников и соотечественников Леонардо Да Винчи и Микеланджело) придерживался взглядов, о том, что всё самое важное уже изобретено, и что основной задачей учёного является наиболее эффективное построение курса обучения. Пачоли не мыслил научное творчество вне педагогического процесса, и сам посвятил значительную часть своей жизни преподаванию в университетах Падуи, Милана, Флоренции, Венеции, Болоньи и Перуджи. Такие представления о науке и работе учёного полностью определяли научный подход Луки Пачоли, как в математике, так и смежных дисциплинах, которые он считал приложением к математике, точнее одним из её практических проявлений. Если Леонардо Да Винчи считал математику важной постольку, поскольку она приносит пользу в практических делах, прежде всего, в художественном и инженерном творчестве, то Пачоли придерживался иной позиции. Эту позицию впоследствии наиболее точно сформулировал Галилей, сказав, что мир написан Богом на языке математики. Таким образом, познание математики было для Пачоли тесно связано с познанием гармонии мира. А правильность геометрических фигур, так же как и сходимость баланса были для него проявлениями этой гармонии. Получается, что основная новизна книги Пачоли, по сравнению со всеми существовавшими до него книгами по бухгалтерскому учёту заключается, прежде всего, в том, что не просто фиксировал существующие практики, а описывал их научным языком. В чём заключается преимущество такого подхода?
Хотя точное отражение существующих фактов является более точным, однако, оно не способствует дальнейшему развитию этих же самых практик, ибо метод познания направлен в прошлое, на наиболее точное фиксирование уже свершившегося и существующего. Научный подход, который применял Пачоли, позволяет оценить ситуацию не только в плане развития, но и в плане перспектив, а так же с позиций целостности и системности. Конечно, Пачоли упустил в своём трактате многие важные моменты, в нём содержатся ошибки (которые будут рассмотрены ниже), в нём описана не флорентийская (более прогрессивная), а устаревающая венецианская система. Однако именно Пачоли показал, что и в бухгалтерском учёте возможен научный подход. Он превратил бухучёт из полумагической практики в одну из отраслей точных наук. Это привело к тому, что многие великие люди Нового Времени, такие как Кардано и Лейбниц, проявляли значительный интерес к теории бухгалтерского учёта.
Кроме того, такой подход позволил использовать современный математический аппарат для развития и совершенствования бухучёта. Сам Пачоли привнёс в бухучёт более совершенное представление о дробях, которые применялись в бухучёте того времени по причине использования одновременно нескольких валют (талеров, гульденов, цехинов, дукатов, риалов и безналичной лиры), однако при проведении бухгалтерских операций они просто округлялись. Так же Пачоли дополнил методы бухгалтерского учёта представлениями о комбинаторике. Но, пожалуй, самым главным вкладом Луки Пачоли в методологию бухгалтерского учёта было представление о целостности системы, а так же о том, что сходимость баланса есть признак гармонии системы. Гармония в то время понималась не только как эстетическая, но и как инженерная категория. Этот подход Лука Пачоли, скорее всего воспринял от Леонардо Да Винчи, который был его другом. Представление о гармонии у Леонардо было связано как с идеальными пропорциями («золотое сечение»), так и с теми представлениями, которые в последствие нашло своё отражение в законе сохранения энергии. Рассмотрение торгового баланса с этих позиций позволило рассматривать всё предприятие как целостную систему.
Но при этом сам подход, предложенный Пачоли, предусматривал применение метода двойной записи счетов не только для отдельного торгового предприятия, но и для любого предприятия, и вообще для всей экономики. Получается, что сам подход, описанный Пачоли, предопределил развитие не только бухгалтерского учёта, но и экономической мысли. Да и не только экономической. Ибо представление о том, что из ничего, ничего не берётся, чуждое мистическим представлениям Средневековья, в эпоху Возрождения получила своё распространение в науке и искусстве. И в двойной записи счетов и сведении балансов были воплощены те же принципы, что позднее легли в основу всех экономических учений. Более чем примечательно, что этот подход в бухгалтерском учёте и экономике был принят гораздо более легко, чем законы сохранения в физике, принятие которых происходило не менее тяжело, чем арабских чисел в европейских финансах.
Но всё-таки труд Луки Пачоли был, прежде всего, теоретической книгой. Поэтому в нём и не нашли отражения многие элементы бухгалтерского учёта встречавшиеся в то время. Перечислю их.
1. Учёт затрат в промышленности
2. Ведение параллельных и дополнительных книг
3. Ведение счетов лоро и ностро
4. Ведение баланса в аналитических целях, так как уже тогда баланс составлялся не только для закрытия книги выверки записей, но и служил орудием контроля и управления
5. Правила проверки и основы ревизии баланса
6. Порядок резервирования хозяйственных средств и распределения результатов по смежным периодам
7. Методики расчётов связанных с распределением прибыли
8. Подтверждение отчётных данных инвентаризационными методами.
Отсутствие этих элементов свидетельствует, прежде всего, о недостаточном опыте работы в коммерции самого Пачоли. А так же, возможно, и о том, что он просто отбросил некоторые детали не совсем вписывавшиеся в его целостную систему.
В заключении этой главы мне бы хотелось слегка коснуться вопроса об авторстве «Трактата о счетах и записях», который достаточно широко дискутируется в современной литературе по истории бухгалтерского учёта. Основными аргументами противников авторства Луки Пачоли является его недостаточный опыт работы в коммерческой сфере, наличие других, якобы существовавших в то время книг, с которых Пачоли просто переписал всё в свою книгу, а так же некоторые лингвистические особенности труда Пачоли. Оценить аргументацию, как сторонников, так и противников авторства Пачоли по последнему аргументу для меня достаточно затруднительно. Скажу лишь, что трактат был написан на смеси венецианского диалекта и латыни. Труд Пачоли является одной из первых книг, в которой итальянский язык употреблён как язык науки. Получается, что Пачоли так же внёс вклад в развитие и формирование современного итальянского языка. Что же касается первого аргумента, то Пачоли всё-таки имел определённый опыт работы в коммерции, который мог оказаться вполне достаточным для написания трактата. Кроме того, собственно «Трактат о счетах и записях» является лишь одной из глав его математического труда, так что он при написании исходил не столько из конкретного опыта работы в торговле, сколько из общих принципов. Кроме того, использование комбинаторики так же свидетельствует о математическом образовании автора трактата.
Теперь немного о втором аргументе противников Пачоли. В качестве возможных авторов трактата называют Трайло де Канцеляриуса (преподавателя двойной бухгалтерии в одной из коммерческих школ Венеции), Пьеро делла Франческа (художника, математика и учителя Пачоли), так же Бенедето Котрульи (настоящее имя Бенко Котрулевич, купца из Дубровника (Хорватия), бывшего в то время венецианской колонией). Мне кажется, что в основе этих обвинений Пачоли в плагиате лежит недопонимание методики Пачоли. Прежде всего, он никогда не выдавал себя за автора двойной бухгалтерии, а писал, что всего лишь описывает принятый в Венеции способ записи счетов. Что вполне гармонировало с подходом Пачоли к науке, ведь он был систематизатором и методистом, а не изобретателем. Если Пачоли даже и вставил куски из чужих текстов в свой трактат, то в то время такой приём считался вполне допустимым и был весьма распространён. Косвенным аргументом в авторстве Пачоли мне кажется то, что в Венеции «Трактат о счетах и записях» неоднократно переиздавался ещё при жизни Пачоли, что свидетельствует об интересе именно к этой главе его математического сочинения. И поэтому весьма странно, что никто из венецианской публики не заметил явного плагиата. Да и противники Пачоли внутри францисканского ордена, отравлявшие ему последние десятилетия жизни, так же не упустили бы случая найти на него компромат. На основании всего вышеизложенного гипотезы о наличии у «Трактата о счетах и записях» иных авторов кажутся мне не совсем обоснованными.
3. Основные принципы, заложенные в «Трактат о счетах и записях»
Теперь рассмотрим основные принципы, заложенные в «Трактате о счетах и записях» и ставшие по сути дела основными принципами всего бухгалтерского учёта. Рассмотрим их подробнее.
Прежде всего, бухгалтерский учёт у Пачоли представлен как строго упорядоченная последовательность процедур. Наиболее полно процедурность отражается в принципах ведения трёх основных книг учёта. Мемориала – книги, в которой находят отражение все дела в хронологическом порядке. Ведению этой книги посвящена шестая глава трактата. Однако в последствие, когда вместо Мемориала стали использовать первичные документы, то возникла рассогласовка между тремя датами – датой выписки документа, датой совершения факта хозяйственной жизни и датой его регистрации. Другой книгой бухгалтерского учёта был у Пачоли – Журнал. Это была книга только для внутреннего пользования. В неё заносились все хозяйственные операции, описанные в Мемориале, но уже с учётом их хозяйственного смысла (прибыли, убытков и т.п.). Журнал предназначался для составления проводок и составлялся, так же как и Мемориал, в хронологическом порядке. Третья книга, Главная, ведению которой посвящена четырнадцатая глава трактата, предназначалась для записи уже не в хронологическом, а в систематическом порядке. Таким образом, бухгалтерский учёт, представляет собой процедуру по систематизации в хронологическом и систематическом разрезах.
Следующим принципом бухгалтерского учёта является – ясность. То есть предоставление пользователям ясной, полной и понятной информации о хозяйственной деятельности. Все записи в книгах должны производиться таким образом, чтобы допускать то, что в современной теории бухгалтерского учёта получило название концептуальной реконструкции. Смысл этого, чтобы по записям в бухгалтерских книгах можно было восстановить кто являлся участником акта хозяйственной жизни, что являлось её объектом, когда и где это произошло. Для достижения полной ясности необходимо владение бухгалтерским языком. Пачоли использовавший для написания своей книги о венецианском способе ведения бухгалтерии венецианский диалект итальянского языка, а так же повсеместно употребляющий математический язык сделал первый шаг к созданию языка бухгалтерского учёта наиболее понятного для широких масс итальянских финансистов.
Ещё одним принципом бухгалтерского учёта у Пачоли была нераздельность имущества собственника и имущества предприятия. Для его времени это было вполне естественно, ведь тогда купец чаще всего был единственным собственником, руководителем и получателем прибылей и убытков от торгового предприятия. Получается, что бухгалтерский учёт ведется в интересах собственника фирмы. Однако в 1840 году Ипполит Ванье сформулировал и иной подход к учёту, сказав, что он ведётся в интересах фирмы, а не собственника. Этот подход отражал широкое распространение акционерного капитала во всех отраслях хозяйства.
Следующим, пожалуй, самым важным принципом у Пачоли, была двойственная запись счетов. Каждый факт хозяйственной жизни должен найти своё отражение, как в дебите, так и в кредите. Целью использования двойной записи является:
1. Контроль правильности регистрации фактов хозяйственной жизни
2. Определение величины капитала собственника без инвентаризации
3. Подсчёт финансовых результатов предприятия
Пачоли уделяет внимание первой из этих целей, и недооценивает вторую и третью, что приводит его к созданию метода искажающего правильность оборота. Пачоли, будучи, прежде всего учёным, а уж потом финансистом, рассматривает операции по двойной записи в рамках причинно-следственной парадигмы. Судя по всему, он склонен был считать дебет – причиной, а кредит – следствием. Такое понимание нашло своё применение, прежде всего в экономике, где оно было наиболее ёмко сформулировано Ф.В. Езерским – «Нет дохода, без расхода». Основными же принципами двойной записи, получившими распространение во всех системах бухгалтерского учёта, стали два постулата Пачоли:
1. Сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов
2. Сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо
В качестве предмета бухгалтерского учёта Лука Пачоли рассматривал выполнение договора купли-продажи. Сведение всех видов договоров к договору купли продажи было вполне типичным подходом для того времени. Конечно многообразие сегодняшних форм экономической жизни уже не вмешается в узкие рамки представлений о купле-продаже (например тот же бартер, взаимозачёты. Реструктуризации долгов и многое иное), но во времена Пачоли это было очень прогрессивным представлением. Кроме того, это привело к созданию достаточно адекватных тому времени представлений о стоимости, не только как о справедливой цене (этих взглядов придерживались Аристотель и св. Фома Аквинский), но и как о следствии себестоимости и рыночной ситуации.
Следующий важный принцип, который получил название адекватности, у Пачоли скорее предусматривается, чем вводится явно. Суть этого принципа заключается в том, что расходы, понесённые предприятием, соотносятся по времени с доходами им полученными. При этом в качестве доходов рассматривались только полученные деньги. Понятие об амортизации и рентабельности только начинали формироваться. Всё это привело к созданию представлений не только о денежной, но и об иных формах прибыли. Новые представления о прибыли позволяют сказать, что она формируется не только хозяйственными процессами, но и в результате использования бухгалтерской методологии.
Пачоли рассматривал бухгалтерский учёт как нечто самоценное, и поэтому ценность результатов учёта является относительной. Результаты, записанные в той или иной книге, во многом зависят от метода ведения бухгалтерии (если вдуматься это положение не противоречит идее о наиболее точном отражении в бухгалтерии актов хозяйственной деятельности, ибо во всех методах эти акты фиксируются достаточно точно, только выводы зачастую могут быть прямо противоположными). Пачоли всё это осознавал, и поэтому в качестве основного результата бухгалтерской деятельности он видел его влияние на принятие управленческих решений.
И последним принципом ведения бухгалтерии у Луки Пачоли является требование от бухгалтера абсолютной честности. Причём не столько перед нанимателем, сколько перед Богом. Поэтому и упования на бога практически в каждой главе трактата являются для Пачоли не данью традиции, и не исполнением монашеских обязанностей, а основным принципом жизни. Ведь сознательное искажение бухгалтерской информации было для Пачоли не столько финансовым нарушением, сколько нарушением божественной гармонии, которую предстояло постичь при помощи вычислений.
Заключение
Подводя итог всему вышенаписанному можно сформулировать основные выводы. Эпоха Возрождения сформировала многие принципы и категории, которыми мы мыслим и до сих пор. Эти принципы оказывают влияние на развитие науки искусства и всего нашего мышления. Лука Пачоли, будучи одним из выдающихся деятелей той эпохи, сумел отразить наиболее важные из её принципов (гармонию, математичность, причинность) в своём подходе к бухгалтерскому учёту. Это нашло своё отражение в его «Трактате о счетах и записях».
Лука Пачоли родился в 1445 году в городе Борго Сан-Сеполькро 1 , в семье Бартоломео Пачоли 2 – весьма уважаемого в городе человека. В детстве Лука работает и учится в мастерской прославленного художника Пьеро делла Франческа (1416 – 1492). По многим свидетельствам, Лука Пачоли был любимым учеником великого мастера. Благодаря этой привязанности, юноша завязывает тесную дружбу с ученым, писателем, музыкантом и великим архитектором своего времени – Леоном Баттистой Альберти (1404 – 1472), с которым будущий математик познакомился в доме урбинского герцога Федерико де Монтефельтро – большого ценителя искусств и покровителя художников, архитекторов, поэтов и ученых.
В доме Ромпизани Лука Пачоли не только воспитывает трех сыновей купца, 3 но еще усерднее учится сам. Но не купеческому делу, а математике, которую полюбил еще будучи учеником Пьеро делла Франчески – художника, влюбленного в математику. В частности, он посещает публичные лекции знаменитого математика Доменико Брагадино в школе Риальто. На лекциях Брагадино Пачоли знакомится с будущим математиком Антонио Корнаро, дружба с которым продлится многие годы.
В 1470 году Лука Пачоли закончил работу над своей первой книгой (он назвал ее учебником коммерческой арифметики, но до сих пор достоверно не известно, была ли она напечатана) и уезжает из венецианского дома Ромпизани в Рим.
В Риме он знакомится с уважаемым семейством делла Ровере, глава которого, – Франческа делла Ровере, – был в то время генералом ордена францисканцев, который в будущем 1471 году станет папой под именем Сикста IV. Но более важную роль в последующей жизни Пачоли сыграет дружба с его племянником, Джулиано делла Ровере (1441 – 1513), который тоже со временем станет папой (Юлием II).
Лука Пачоли уезжает из Рима (год отъезда не установлен), чтобы заняться наукой. Но для этого ему понадобилось уйти из мирской жизни и принять три монашеских обета францисканцев: послушания, целомудрия и бедности. Именно в монашестве он нашел все необходимое для занятия наукой: свободное время, удобное место и хорошую библиотеку.
Я. В. Соколов по поводу выбора «отцом бухгалтерии» религиозного ордена отмечает: «Официально орден францисканцев был нищенствующим, и Лука Пачоли, становясь фра Лукой ди Борго Сан-Сеполькро, принес обет бедности. Пройдет 450 лет, и французский бухгалтер Альбер Дюпон увидит в этом глубоко символический акт: отец бухгалтерии приносит за себя и за своих будущих коллег обет бескорыстия и бедности. И в самом деле знаменательно: на заре нового времени для бухгалтеров уже прокламируется бедность как принцип, а на закате будет отмечено, что обещание сбылось» .
Интересное наблюдение.
В новом обществе (очевидно, не в последнюю очередь, благодаря связям с двумя влиятельнейшими францисканцами – Джулиано и Франческа делла Ровера) Лука Пачоли занимает видное место, и перед будущим ученым открываются многие двери. Он мечтает о карьере профессора университета. И 14 октября 1477 года фра Лука Пачоли получает профессуру в университете Перуджи, а уже в ноябре читает свои первые лекции по геометрии и алгебре. Рукописи его конспектов (которые Пачоли написал, готовясь к лекциям) под названием «Алгебра» и «Пять правил Платона» до сих пор хранятся в Ватиканской библиотеке.
С 11 декабря 1480 года, после отъезда Пачоли из Перуджи в Зару, в его преподавательской карьере наступает перерыв: он занимается философией, теологией и продолжает совершенствоваться в математике. С 1486 года фра Лука Пачоли уже именуется магистром теологии. С 14 декабря 1487 года, по рекомендации генерала ордена францисканцев Франческа делла Ровере, он возвращается к преподавательской деятельности в Перудже. А в апреле 1488 года Пачоли получает должность в штате епископа Пьетро Валлетари. Это было назначение, которое потребовало переезда в Рим.
А с 1490 по 1493 год Лука Пачоли живет и работает в Неаполе и Падуе. В этот период (в 1492 году) в Борго Сан-Сеполькро умер великий учитель – Пьеро делла Франческа. На его знаменитой картине «Мадонна со святыми», которая была написана в 1475 году (после пострижения Пачоли в монахи), как утверждается, изображен ученик великого мастера – Лука Пачоли в образе доминиканского монаха Пьеро Мартира (Петра Мученика).
10 ноября 1494 года из типографии Паганино ди Паганини, при поддержке венецианского претора Марко ди Сануто, выходит Трактат о счетах и записях, содержащийся в книге Л.Пачоли «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». 4 Его автор, подобно многим другим ученым темного средневековья, наивно полагал, что все, к чему стремилась наука, уже достигнуто. Он решил в своей «Summa» подытожить все знания, накопленные человечеством до XV века. В то же самое время начался период итальянских войн (1494 – 1559), в которые были втянуты почти все страны Европы. Общественный интерес к математике, как и к другим естественным наукам, угас, и уж точно никому не было дела до бухгалтерии. Хотя в 1504 году, также в Венеции, но уже другой, неизвестный издатель выпустил отдельно одиннадцатый трактат, дав ему новое название: «Совершенная школа торговли, сочинение брата Пачоли из Борго Сан-Сеполькро». 5 Большой период застоя в развитии теории бухгалтерского учета, связанный, очевидно, с экономическим упадком ранее процветавших итальянских городов, продлился до конца XVII века. Во всяком случае, ничего серьезного за эти три столетия никто из европейских авторов так и не написал. Лишь с началом XIX века – периода становления буржуазного строя и развития товарно-денежных отношений, интерес к бухгалтерии возродился.
До настоящего времени сохранились лишь несколько экземпляров «Summa» (предполагается, что всего семь). Один из них каким-то образом попал в духовное училище Киева, где хранился до начала 20-х годов ХХ века, после чего был передан в ленинградскую библиотеку Академии наук СССР. 6
В 1496 году Пачоли приглашают на кафедру математики Миланского университета. Очевидно, это случилось не в последнюю очередь благодаря выходу «Summa». В Милане фра Лука Пачоли начинает работу над другой книгой, ставшей в последствии не менее знаменитой, – это «Божественная пропорция», которую иллюстрировал Леонардо да Винчи. Как пишет Я. В. Соколов, это была символическая книга, она подводила итог ученым беседам, размышлениям и дружбе Л. Пачоли с Пьеро делла Франческа, Леоном Баттистой Альберти и Леонардо да Винчи. В 1499 году Леонардо да Винчи и Лука Пачоли уехали во Флоренцию, откуда их пути разошлись. Свидетельством их дружбы остались не только иллюстрации Леонардо к «Божественной пропорции», но и конный памятник Сфорцо, математические (можно сказать, инженерные) расчеты к которому великому ваятелю помогал выполнять Лука Пачоли.
В 1501 году Пачоли переезжает в Болонью, где в старейшем университете Европы, основанном еще в 1058 году, занимает кафедру математики до 1505 года. В библиотеке Болонского университета до сих пор хранится рукопись неизданной работы Л. Пачоли «О силах и количестве» 7 , которая никогда так и не была опубликована. А другая его работа – «Трактат о шахматной игре», посвященная графу и графине Мантуанским, и вовсе была утеряна.
В 1505 году Пачоли снова оказывается во Флоренции, в братии монастыря Святого Креста. Там же он завязывает тесную дружбу с верховным правителем Флорентийской республики Пьеро Содерини. Одновременно ему покровительствует папа Юлий II. – его давний друг юности Джулиано делла Ровере. В частности, это покровительство выразилось в удовлетворении личной просьбы Пачоли об освобождении его от некоторых монашеских обетов, и 28 апреля 1508 года выходит соответствующая папская булла. Таким образом, францисканский монах смог оставить своим многочисленным родственникам довольно крупное наследство. Первое завещание было составлено уже 9 ноября 1508 года.
Слава Пачоли-математика гремит по всей Европе. Он читает публичные лекции, на которые сходится огромное количество слушателей. И в то же время мечтает о тихой монастырской жизни в родном Сан-Сеполькро. В том же, 1508 году, его мечта сбывается: Пачоли становится т. н. местоблюстителем (почти настоятелем) в этой обители. Но покоя это ученому не принесло.
Монахам не нравилось, что их настоятель больше занимается наукой, чем монастырскими делами, и 12 декабря 1509 года они обратились с челобитной к генералу ордена францисканцев Ринальдо Грациани, где высказали свое недовольство. В частности, они просили лишить фра Луку Пачоли привилегий, данных ему папской буллой, поскольку считали (возможно, небезосновательно), что это приносит вред ордену.
Беспокойство блюстители чистоты ордена брату Луке доставили, но поддержки со стороны генерала не получили. Более того, 22 февраля 1510 года, фра Лука Пачоли получает повышение: он назначается полноправным приором монастыря там же, в Сан-Сеполькро. Однако дело, открытое против него, не закрылось, и в октябре 1512 года состоялось новое слушание. Что за этим последовало – неизвестно, но остались документы, свидетельствующие о том, что к 1514 году Лука Пачоли приором уже не был. Только что взошедший на папский престол Лев Х отзывает математика в Рим. Цель отзыва неизвестна, но в списке лекторов университета, читавших лекции в 1514 году, имя Луки Пачоли историки не обнаружили.
О последних годах жизни знаменитого средневекового математика и популяризатора счетоводства мало что известно, – только то, что скончался он в родном Сан-Сеполькро. Хотя, возможно, и это не совсем верно, поскольку место захоронения не всегда совпадает с местом кончины. В одной из церквей Сан-Сеполькро Лука Пачоли похоронен. 8 Запись же о его смерти, как оказалось, сделана не в монастырских книгах Сан-Сеполькро, а в книгах монастыря Святого Креста во Флоренции. Из этих книг, обнаруженных японскими исследователями уже в ХХ веке, бухгалтерский мир наконец узнал, что Лука Пачоли умер 19 июня 1517 года.
Ранее предполагалось, что Пачоли умер в 1508 году – в том самом, когда он стал «местоблюстителем» в монастыре в Сан-Сеполькро. А еще раньше, вплоть до 1869 года, Лука Пачоли был забыт потомками как математик и оставался вовсе неизвестным как автор бухгалтерского трактата. Дело в том, что его трактат, вошедший в «Summa» под номером одиннадцать, очень скоро (после начала итальянских войн) затерялся в историческом вихре событий, и лишь в 1869 году после более чем трехвекового забвения, был случайно обнаружен миланским профессором математики Лючини. Эта находка стала событием мирового значения. В связи с чем, уже в 1878 году (очевидно, к трехсотсемидесятилетию со дня предполагаемой смерти), земляки великого францисканца, ставшего вновь знаменитым, решили увековечить его память мемориальной доской на стене муниципалитета Сан-Сеполькро, где написали:
«Луке Пачоли, который был другом и советником Леонардо да Винчи и Леона Баттиста Альберти, который первым дал алгебре язык и структуру науки, который применил свое великое открытие к геометрии, изобрел двойную бухгалтерию и дал в математических трудах основы и неизменные нормы для последующих исследований. Население Сан-Сеполькро по почину исполнительного комитета общины, в исправление 370-летнего забвения, водрузило своему великому согражданину, 1878».
Отдавая должное памяти великого земляка жителей итальянского города Сан-Сеполькро, увековечивших ее в этой величественной надписи, мы оставим в стороне вопрос о том, действительно ли математик-самоучка Лука Пачоли «первым дал алгебре язык и структуру науки». Вместе с тем, считаем вполне уместным напомнить, что бухгалтерию он не «изобретал». Да и не претендовал на авторство «изобретения».
Впрочем, на это не претендовал никто и никогда, ибо двойная запись – не изобретение, а проявление объективного закона, открытие которого уходит своими корнями в глубокую древность. Вполне возможно, что двойная запись возникла вовсе не из потребностей бухгалтерии. Люди не всегда умели писать, но для того, чтобы заметить, как увеличивается яма и становится тем глубже, чем больше из нее берут земли, не надо никакой письменности. Так при одном действии одновременно возникают две противоположных субстанции: куча земли и пустота, равная объему вынутой земли. Притом пустота будет существовать, пока ее не заполнят, как существуют обязательства, пока их не погасят.
Сам Лука Пачоли в своем Трактате неоднократно говорил, что он не предлагает что-то новое, а только описывает то, что уже есть. Неслучайно эпиграфом к Трактату он записал слова:
- Qual fuerant mediis
- carie consumpta latebris
- restituit Lucas lectoramice tibi
- То, что в пыли валялось
- и томилось забытым в темнице,
- Лука нашёл для тебя,
- друг и читатель.
1 В переводе с итальянского – «Город Святого гроба».
2 Латинское написание фамилии – Pacciolus. По-итальянски: Pacciuolo (венецианский диалект) или Pacioli (тосканский диалект). Русское написание «Пачоли» соответствует тосканскому – родному диалекту автора Трактата.
3 Их имена известны: Бартало, Франческа, Паоло.
4 «Summa de Arithmetica. Geometria. Proportioni et Proportionalita».
5 «La scuola perfetta del mercanti di Fra Paciolo di Borgo Santo Sepolecro».
6 Я.В.Соколов. Лука Пачоли в России. См. в книге: Лука Пачоли. Трактат о счетах и записях. М.: «Финансы и статистика», 2001г., Стр.298.
7 «Du vinbus quantitatis»
8 Здание бывшей церкви и могила сохранились до наших дней.
